Економічні науки/7. Облік і аудит

К.е.н. Жмайлова О.Г., Горнова О.І.

ДВНЗ «Українська академія банківської справи Національного банку України», м. Суми, Україна

Напрямки удосконалення змісту бухгалтерського балансу як умова забезпечення оцінки фінансового стану підприємства

В умовах посилення євроінтеграційних процесів в Україні значно зростає роль раціональної побудови ефективної системи фінансової звітності підприємства. Не випадково, концепція складання та публікації звітності є провідним моментом щодо розгляду в системі національних стандартів у більшості економічно розвинених країнах світу.

Дослідженням проблеми фінансової звітності займаються вітчизняні вчені: Ф.Ф.Бутинець, С.В.Голов,  М.Я.Дем’яненко, Г.Г.Кірейцев, В.К.Савчук, В.В.Сопко, В.О.Шевчук, П.Я.Хомин, Л.В.Чижевська та ін. Вони приклали немало зусиль, щоб підвищити аналітичні можливості бухгалтерської фінансової звітності. Зарубіжний досвід складання та використання фінансової звітності представляє певний інтерес в теоретичному і практичному плані, однак його вивчення і використання вітчизняними теоретиками і практиками має максимально враховувати особливості розвитку та становлення економіки України на сучасному етапі.

Як свідчить практика, зміни, які відбуваються на сучасному етапі в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності направлені, перш за все, на приведення її у відповідність з положеннями міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, що в значній мірі ускладнює підходи до проведення аналізу фінансового стану. Таким чином, питання, якою бути бухгалтерській фінансовій звітності, щоб в достатній мірі задовольнити всі вимоги її користувачів, багатогранне і проблемне. Складність цього процесу зумовлюється недостатньою розробкою окремих частин положень бухгалтерської фінансової звітності, їх неузгодженим характером.

Зокрема, впровадження на практиці національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку, мало своєю метою, перш за все, ліквідацію інформаційного вакууму для користувачів бухгалтерської фінансової звітності. Однак на практиці ця проблема однозначно не вирішена.

Із прийняттям Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» в 1999 році пов’язане надання балансу статусу форми фінансової звітності.

Сучасні автори обґрунтовують поняття «баланс – як елемент методу обліку» через поняття «баланс як форма фінансової звітності», розкриваючи склад статей форми №1 Баланс, методику складання. Таким чином, можна зробити висновок про існування потреби чіткого розмежування понять балансу та використовувати поняття «Бухгалтерське узагальнення».

Форму балансу підприємства та зміст статей визначено НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності». Баланс є зовнішнім відображенням тієї господарської єдності, яка властива кожному підприємству. Отже, статті активу і пасиву балансу згруповано у відповідні розділи з таким розрахунком, щоб найбільш чітко виступав взаємозв'язок між активами підприємства і джерелами їх формування. Аналізуючи ці показники, користувачі одержують інформацію про величину власного капіталу підприємства, його фінансову стійкість, платоспроможність і приймають відповідні ділові рішення.

Основою для заповнення балансу, тобто формування певної його статті, є бухгалтерські записи про залишки (сальдо) на кінець звітного періоду на синтетичних рахунках і субрахунках 1-6 класів Плану рахунків. Усі ці записи повинні бути підтверджені відповідними первинними документами і відображати узагальнену інформацію про активи, капітал та зобов'язання підприємства на кінець звітного періоду.

У діючій формі балансу № 1 «Баланс» («Звіт про фінансовий стан») всі статті згруповано за їх економічним змістом у трьох розділах активу та чотирьох розділах пасиву, які мають відповідну назву. Інформація про активи підприємства і його зобов’язання розглядається в двох аспектах – бухгалтерському і управлінському.

На наш погляд, з бухгалтерського балансу підприємства повинно слідувати наступне:

– структура капіталу (аспект фінансування);

– структура майна для отримання інформації про кредитоспроможність підприємства (аспект інвестування);

– взаємозв’язок структури капіталу і майна, що характеризуватиме платоспроможність підприємства.

Вважаємо також, що необхідною умовою адекватного відображення стану активів і пасивів підприємства є формування в системі балансу показників, пов’язаних з інтелектуальними ресурсами, які, на жаль, на сьогодні взагалі не представлені не тільки у вітчизняних П(С)БО, але і в зарубіжних обліково - аналітичних системах.

Недоліком діючої форми № 1 «Баланс» є визначення класифікаційних ознак «оборотні» та «необоротні» активи. На наш погляд, доцільно уточнити ознаку поділу активів відповідно швидкості обертання на довгострокові та короткострокові оборотні. Крім того, більш доречно визначати статтю «Довгострокова дебіторська заборгованість» як «Дебіторська заборгованість від неопераційної діяльності».

З метою об’єктивного представлення інформації в бухгалтерському балансі нами пропонується внести наступні зміни: виключити з підсумку балансу статті «Відстрочені податкові активи» (ф.1 р.1045) та «Відстрочені податкові зобов’язання» (ф.1 р.1500) та розглядати їх як регулюючі. Включення до підсумку балансу цих статей необґрунтовано його збільшує, а отже і вартість господарських засобів, якими розпоряджається підприємство та відповідну суму зобов’язань.

Чинний бухгалтерський баланс ще не повною мірою відповідає потребам контролю за дотриманням прийнятого у фінансовому менеджменті «золотого правила ліквідності», згідно з яким активи підприємства мають фінансуватися пасивами такої самої строковості. Це пов’язано з недостатньо чітким розмежуванням у балансах українських підприємств поточних і непоточних активів та зобов’язань. Відсутність у балансі чіткого поділу активів і зобов’язань на поточні й довгострокові створює труднощі користувачам фінансової звітності під час оцінки фінансового стану підприємств.

У зв’язку з цим, для підвищення точності аналізу фінансових показників науковцями та практиками було запропоновано відображати склад статті «Витрати майбутніх періодів» у розрізі оборотних активів (ф.1 р.1170), а «Доходи майбутніх періодів» – у розрізі поточних зобов’язань (ф.1 р.1665). Реалізація цієї пропозиції стала актуальною для річної фінансової звітності і не торкнулася квартальної.

В діючій формі балансу збережено порядок ліквідності статей, що традиційно склався в нашій країні. Проте деякі позиції наразі вимагають уточнення. Так, необхідно відмітити, що протягом десятиліть довгострокові зобов’язання і забезпечення наступних витрат і платежів включалися до складу джерел власних і прирівняних до них коштів та служили для визначення величини власних оборотних засобів підприємства. Тому, нами пропонується перегрупувати статті пасиву балансу відповідно їх економічної суті, зокрема включити статтю «Цільове фінансування» до розділу I пасиву «Власний капітал».

Слід зазначити, що застосування балансової політики, є свідомим впливом на форму і зміст опублікованих балансів, з метою навмисного заниження розміру прибутку (наприклад, через прискорену амортизацію), з тим щоб зменшити розмір податків або величини дивідендів акціонерам та тим самим розширити резервний капітал широко використовується. Однак, нерідко керівництво підприємства, навпаки, навмисно збільшує розмір прибутку у балансі, щоб не показувати поганий фінансовий стан компанії. Зазвичай це досягається шляхом ліквідації прихованих резервів, завищеної оцінки випуску готової продукції або складських запасів сировини, відмови від формування необхідного резервного капіталу для покриття сумнівних боргів дебіторів тощо. Предметом балансової політики, який вона повинна розшифровувати, завжди є екстерн-баланс, або зовнішній баланс, тобто баланс, який складається спеціально для публікації. З ним можуть ознайомитись акціонери, кредитори, співробітники підприємства, громадськість.

Оскільки в Україні з даних екстерн-балансу прибуток не оподатковується, то відповідно поняття балансова політика підприємства не застосовувалася, або точніше сказати, не набуло достатнього поширення.

Слід вказати на те, що згідно з міжнародними стандартами фінансової звітності, а саме згідно з МСБО 1 «Подання фінансових звітів» підприємствам надано більше свободи, адже у згаданому стандарті наводиться перелік обов’язкових статей, які мають бути відображені в балансі. Пункт 68 МСБО 16 встановлює 16 рядків, які повинен включати баланс. Право вводити додаткові статті віддається підприємству на його розсуд. Судження щодо того, чи подавати окремо додаткові статті, повинно базуватися на оцінці: а) характеру і ліквідності активів; б) функції активів у межах суб’єкта господарювання; в) сум, характеру та строків зобов’язань. Крім того, застосування різних оцінок для різних класів активів передбачає, що їх характер або функція відрізняються і тому їх слід подавати у вигляді окремих рядків. Наприклад, різні класи основних засобів можна обліковувати за собівартістю або переоціненими сумами відповідно до МСБО 16 «Основні засоби».

Таким чином, удосконалення бухгалтерського балансу та методик розрахунку на його основі окремих аналітичних показників сприятиме однозначному трактуванню інструментів аналізу у рекомендаціях органів влади та економічній літературі, що є необхідною умовою забезпечення адекватності оцінок фінансового стану суб’єктів господарювання. Внесення в діючий баланс запропонованих нами доповнень і змін дозволять без попереднього перегрупування і перерахунку окремих його позицій, використовувати дані при аналізі бухгалтерської фінансової звітності.

Література

1. Гуменко О.О. Удосконалення бухгалтерської фінансової звітності відповідно до потреб економічного аналізу / О.О. Гуменко // Інноваційна економіка. - 2010. - № 4. - С.113 - 115.

2. Міжнародні стандарти фінансової звітності та аудиту : навч. посіб. / М.П. Войнаренко, Пономарьова Н.А., Замазій О.В. – К. : Центр учбової літератури, 2010. – 488 с.

3. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 1 «Подання фінансової звітності» виданий Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку зі змінами станом на 1 січня 2012 року [Електронний ресурс] // Верховна Рада України: офіційний веб-сайт. - Режим доступу. -. zakon.rada.gov.ua/go/929_013 [Електронний ресурс]. 

4. Національне П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» Наказ Міністерства фінансів України 07.02.2013 р. № 73 [ Електронний ресурс]. - Режим доступу. - http://zakon0.rada.gov.ua/laws/show/z0336-13.

5. Підлужна Н.М. Удосконалення методики складання фінансової звітності/ Н.М.Підлужна // Вісник Запорізького національного університету. - 2010. - №2. - с. 223- 226.

6. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні: Закон України від 16.07.1999р. № 996-XIV [Електронний ресурс] // Верховна Рада України: офіційний веб-сайт. - Режим доступу. - http://zakon0.rada.gov.ua /cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=996-14.