Нормативное регулирование затрат и формирования себестоимости продукции в ракетно-космической отрасли

Важнейшим показателем производственно-хозяйственной деятельности организации в условиях рыночной экономики является себестоимость продукции. Ее исчисление необходимо для определения цен на продукцию, расчета экономической эффективности внедрения новых технологий, организационно-технических мероприятий, подсчета рентабельности всего производства и видов продукции и других целей. При формировании себестоимости особое значение имеет учет затрат на производство, который отражает особенности учетного процесса и специфику отрасли.

Характерной особенностью учета и калькуляции себестоимости продукции предприятий РКО является то, что вся информация о планируемых и фактических затратах в рамках ГОЗ подвергается регулярному контролю со стороны государственного заказчика, что регламентируется целым рядом нормативных документов. При этом заказчик проверяет финансово-экономическую информацию на соответствие не только требованиям действующего законодательства, но и внутренним распоряжениям контролирующих министерств и ведомств. Детальному контролю подвергаются как сами учетно-аналитические данные, так и система организации этих учетно-аналитических данных. Основными факторами, которые положительно влияют на заключение заказчика, являются своевременность, прозрачность, полнота и достоверность представляемой информации.

В отличие от других отраслей народного хозяйства, особенностью учета затрат на предприятиях РКО является детализация расходов научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР) и выпускаемой продукции в соответствии с заранее согласованными с военным представительством Министерства обороны РФ (ВП МО РФ) нормативами.

К финансово-экономическим нормативам предприятий РКО в части формирования затрат относятся:

- средний уровень заработной платы основных производственных рабочих;

- плановый уровень процента накладных расходов относительно фонда оплаты труда основных производственных рабочих.

Организация РКО ведет учет по видам расходов с организацией аналитического учета по выполнению нормативов. Базой для расчета средней заработной платы служит фактическая годовая средняя заработная плата основных производственных рабочих (ОПП), которая подтверждается статистической формой П-4, или размер средней заработной платы соответствующих специалистов, работающих в данном регионе (на основании официальной справки органа статистического наблюдения).

Уровень накладных расходов рассчитывается прямо пропорционально заработной плате основных производственных рабочих на основании фактических данных за прошедший год.

В соответствии с Правилами ведения предприятиями, выполняющими ГОЗ за счет средств федерального бюджета основанием отнесения затрат на себестоимость, является их принадлежность к производству именно этой продукции (работе, услуге), раздельного учета результатов финансово-экономической деятельности [4]. Несоблюдение (несоответствие) критерия обоснованности (экономической оправданности) и документального подтверждения приводит к исключению затрат из себестоимости продукции оборонного назначения [6].

Все выше перечисленные требования, закрепленные нормативными актами, описывают в основном порядок договорной работы, а четкие рекомендации по ведению бухгалтерского учета при выполнении ГОЗ отсутствуют.

К особенностям учета затрат при выполнении государственного оборонного заказа относятся:

- систематическая отчетность перед заказчиком контракта за все понесенные расходы вне зависимости от наступления отчетного периода;

- заранее известные и утвержденные показатели себестоимости выпускаемой продукции;

- ограничение уровня фактических затрат;

- необходимость осуществления корректировок фактических затрат после отражения себестоимости выпускаемой продукции (работ, услуг).

Таким образом, отражение систематизированной информации о затратах предприятий РКО необходимо осуществлять в соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" [1], а также в соответствии с документами, регулирующими деятельность предприятий РКО.

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации и Постановлением Правительства Российской Федерации от 20.02.2002 № 121 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации по вопросам налогообложения прибыли организаций» [3] ранее утвержденное Положение № 552 было отменено. При этом главой 25 НК РФ было определено право хозяйствующего субъекта самостоятельно выбирать принципы учета и состава затрат.

Новые отраслевые рекомендации для предприятий РКО Министерство промышленности и энергетики Российской Федерации утвердило только в апреле 2006 г. Приказом от 23.08.2006 № 200 «Об утверждении порядка определения состава затрат на производство продукции оборонного назначения, поставляемой по государственному оборонному заказу» [6].

Данный приказ обязал все предприятия РКО вести учет и калькуляцию согласно указанному в нем Порядку.

Однако, несмотря на все вышеуказанные изменения в законодательстве, руководитель Департамента Министерства обороны РФ по обеспечению государственного оборонного заказа А.П. Вернигора в статье «Анализе системных нарушений в сфере ценообразования на НиОКР по государственному оборонному заказу» [8] отмечает, что представители Министерства обороны РФ и по настоящее время пользуются устаревшей законодательной базой, а именно отмененными Типовыми методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции N ОР22-2-46, которые были утверждены Положением № 552. Таким образом, предприятия вынуждены учитывать не только действующую законодательную базу, но и взгляды заказчика на применение нормативных документов.

Таким образом, в настоящее время бухгалтерский учет затрат на производство предприятий РКО регламентируется комплексом нормативно-правовых актов.

В соответствии с Приказом Минпромэнерго России от 23.08.2006 № 200 «Об утверждении порядка определения состава затрат на производство продукции оборонного назначения, поставляемой по государственному оборонному заказу» (в ред. 07.11.2013 г.) группировка затрат по калькуляционным статьям производится в зависимости от целевого назначения затрат и мест их возникновения [6].

При калькулировании себестоимости продукции, поставляемой по государственному оборонному заказу, должны преимущественно использоваться прямые методы отнесения затрат на себестоимость конкретной продукции. Основанием для включения затрат в себестоимость продукции является их принадлежность к производству этой продукции в соответствии с правилами ведения организациями, выполняющими государственный заказ за счет средств федерального бюджета, раздельного учета результатов финансово-экономической деятельности, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 19 января 1998 г. № 47. В организациях, выполняющих государственный оборонный заказ, учет затрат, связанный с его выполнением, следует осуществлять отдельно по каждому виду продукции [6].

При этом к прямым затратам в РКО относятся материальные затраты (затраты на сырье и материалы, вспомогательные материалы, возвратные отходы, затраты на покупные полуфабрикаты и покупные комплектующие изделия, работы и услуги организаций производственного характера, транспортно-заготовительные расходы, топливо и энергия на технологические цели, тара и упаковка), затраты на оплату труда основного производственного персонала (ОПП) (основная и дополнительная заработная плата), страховые взносы на обязательное социальное страхование, Все эти затраты учитываются по дебету счета 20 «Основное производство», и их можно отнести непосредственно на определенное изделие (работу/услугу) на основании первичных документов.

Кроме перечисленных выше прямых статей затрат в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг) включаются расходы по статьям:

· затраты на подготовку и освоение производства;

· затраты на специальную технологическую оснастку;

· специальные затраты.

При этом механизм распределения расходов, учитываемых в составе указанных калькуляционных статей затрат, имеет более «сложный» характер своего включения в стоимость выпускаемой продукции, когда одни расходы могут быть отнесены непосредственно в себестоимость конкретного контракта (продукции), а другие должны включаться в него в результате распределения накопленных затрат между несколькими контрактами (видами продукции).

Приведенная выше группировка прямых расходов по производству продукции оборонного назначения в разрезе калькуляционных статей затрат носит в определенной степени обобщенный типовой характер. В конечном итоге уровень детализации аналитического учета затрат определяется каждым предприятием РКО самостоятельно исходя из технико-экономических характеристик выпускаемой ею продукции и с учетом требований к соответствующей информации со стороны государственного заказчика для реализации им своих прав и обязанностей, закрепленных Федеральным законом № 275-ФЗ [2].

По нашему мнению, принимая во внимание особенность отраслевой инструкции, на предприятиях РКО, можно допустить применение упрощенных вариантов учета затрат, в частности:

- по статье «Затраты на материалы» статьи «Возвратные отходы (вычитаются)» и «Затраты на приобретение покупных полуфабрикатов» при их незначительном удельном весе можно отдельно не группировать, а учитывать данные расходы в составе статьи «Сырье и основные материалы». При этом уровень существенности, величина которого исходя из отечественной практики составляет 5 и более процентов от значения соответствующего показателя, должен определяется каждым предприятием РКО самостоятельно, исходя из требований рациональности организации и ведения бухгалтерского учета;

- статья «Топливо на технологические цели» должна использоваться в первую очередь на энергоемких предприятиях РКО, а в остальных случаях расходы, связанные с использованием топлива на технологические цели, допускается учитывать в составе статьи «Сырье и основные материалы»;

- статью «Энергия на технологические цели» оправданно выделять при учете электроэнергии для электропечей в литейном производстве, для термических печей, для электродуговой и точечной сварки, электроискровой и электрохимической обработки, электролиза, для высокочастотных установок и т.п. При других видах производств эти расходы возможно так же учитывать в составе статьи «Сырье и основные материалы».

В состав производственной себестоимости продукции, работ, услуг предприятий РКО включаются также затраты, связанные с подготовкой и освоением производства. По данной статье калькуляции учитываются затраты связанные:

· с пусковыми расходами по запуску производства продукции на новых предприятиях, производствах, цехах и агрегатах;

· срасходами на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологических процессов.

Типовая номенклатура пусковых расходов и расходов на подготовку и освоение производства новых видов продукции приведен в Приложениях № 2 и 3 к Порядку [6].

Особенности учета данных затрат заключаются в следующем:

· пусковые расходы и расходы на подготовку и освоение производства новых видов продукции в качестве самостоятельных видов затрат, включаемых в себестоимость выпускаемой продукции, должны быть согласованы с заказчиком при формировании цены контракта;

· учет расходов на подготовку и освоение производства необходимо вести отдельно от учета расходов на основное производство;

· для каждого вида подобных работ, как и для основных контрактов, открывается отдельный заказ;

· по окончании работ по подготовке и освоению производства специальная комиссия осуществляет приемку выполненных работ с составлением Акта о выполнении работ, утверждаемого руководителем организации, а в соответствующих случаях и заказчиком;

При изготовлении изделий ракетно-космической техники затраты на подготовку и освоение производства полностью относятся по окончании выполненных работ на себестоимость соответствующего изделия или партии изделий.

Общехозяйственные затраты распределяются между всеми видами конечной продукции, как правило, пропорционально основной заработной плате производственных рабочих. Исходя из специфики производимой продукции, может быть установлен иной порядок распределения общехозяйственных затрат, согласованный с заказчиком и отраженный в учетной политике организации.

Номенклатура накладных затрат, следующая:

- амортизация основных средств и нематериальных активов, начисляемая по установленным законодательством нормам;

- содержание и ремонт основных средств общехозяйственного назначения (стоимость материалов и запасных частей для ремонта; стоимость ремонтных работ, выполняемых сторонними организациями; стоимость топливно-энергетических ресурсов; затраты на техосмотры и прочие);

- содержание аппарата управления (оплата труда аппарата управления, страховые взносы, расходы на командировки);

- содержание пожарной и охранной служб (затраты на оплату труда, страховые взносы, затраты на содержание и ремонт специального оборудования и прочие);

- испытания, содержания лабораторий (затраты на испытания для определения качества материалов);

- расходы на подготовку и переподготовку кадров;

- расходы по изобретательству и рационализаторству (выплаты авторского вознаграждения);

- охрана труда (стоимость спецодежды, спецобуви и индивидуальных защитных приспособлений; стоимость моющих и дезинфицирующих средств; расходы на приобретение медикаментов и лекарств);

- прочие расходы (канцелярские, типографские, почтово-телеграфные; расходы на обязательное страхование имущества; расходы на юридические, аудиторские и иные информационные услуги, расходы по страхованию экологически опасных отходов и другие природоохранные расходы, затраты на получение банковских гарантий и др.).

В состав накладных расходов не включаются следующие виды расходов:

- расходы на содержание и ремонт зданий и оборудования, увеличивающие стоимость амортизируемого имущества;

- рекламные расходы (включая рекламные мероприятия и презентации);

- расходы на сувенирную продукцию;

- расходы на симпозиумы, семинары и конференции;

- расходы по зарубежным командировкам;

- расходы на добровольное медицинское и пенсионное страхование.

В целом, рассмотрение особенностей учета затрат и калькулирования на предприятиях РКО свидетельствует о недостаточной разработанности этих вопросов и необходимости осуществить обоснованный выбор системы учета затрат и метод учета затрат, которые отражают особенности ценообразования ГОЗ и соответствует требованиям нормативных документов, регламентирующих деятельность предприятий отрасли.

Список использованных источников:

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ // СЗ РФ. – 2010. - № 31. - Ст. 4178

2. Федеральный закон «О государственном оборонном заказе» от 29.12.2012 № 275-ФЗ (ред. от 03.07.2016) - Справочно-правовая система "Консультант Плюс" (дата обращения: 12.11.2016).

2. Постановление Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 № 552 «Об утверждении Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли». - Справочно-правовая система "Консультант Плюс" (дата обращения: 12.11.2016).

3. Постановление Правительства Российской Федерации от 20.02.2002 № 121 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации по вопросам налогообложения прибыли организаций». - Справочно-правовая система "Консультант Плюс" (дата обращения: 12.11.2016).

4. Постановление Правительства РФ от 19.01.1998 № 47 "О Правилах ведения организациями, выполняющими государственный заказ за счет средств федерального бюджета, раздельного учета результатов финансово - хозяйственной деятельности" (ред. от 20.02.2002). - Справочно-правовая система "Консультант Плюс" (дата обращения: 12.11.2016).

5. Письмо Минфина России от 29.04.2002 № 16-00-13/03 «О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)». - Справочно-правовая система "Консультант Плюс" (дата обращения: 12.11.2016).

6. Приказ Минпромэнерго России от 23.08.2006 № 200 «Об утверждении порядка определения состава затрат на производство продукции оборонного назначения, поставляемой по государственному оборонному заказу» (в ред. 07.11.2013г.). - Справочно-правовая система "Консультант Плюс" (дата обращения: 12.11.2016).

7. Типовые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции № ОР22-2-46. - Справочно-правовая система "Консультант Плюс" (дата обращения: 12.11.2016).

8. Метов А.Х. Анализ системных нарушений в сфере ценообразования на НИОКР по государственному оборонному заказу / Под ред. А.П. Вернигора. М.: АО "Красная Звезда", 2014. - 420 с. - ISBN 978-5-88727-109-5.