К.е.н. Акентьєва О.Б., Патутіна В. Ю.

Донецький державний університет управління

ДО ПИТАННЯ ЩОДО ПЛАНУВАННЯ АУДИТУ

Забезпечення високого рівня конкурентоспроможності аудиторських фірм значною мірою залежить від адекватного планування аудиту (далі – ПА). У розвиток сфери організації ПА вагомий внесок зробили такі фахівці, як Р. Адамс, Е. Аренс, Г. Дженік, Ф. Дефліз, І. Лі, Д. Кармайкл, М. Беніс, Дж. Лоббек, Ж. Рішар, А. Роджер та ін. Для українських учених корисними є результати досліджень учених та практиків Росії: С. Бичкової, В. Бурцева, А. Газарян, В. Суйца, О.Терехова, О. Шеремета та ін. Значний внесок у дослідження теоретичних і прикладних аспектів проблеми ПА зробили такі вітчизняні вчені, як М. Білуха, Ф. Бутинець, Н. Дорош, Л. Кулаковська, О. Петрик, Ю. Піча, Л. Сухарева, А.Ткаченко, Б. Усач та ін. На важливість ПА, його послідовність і завдання звертають увагу більшість зарубіжних і вітчизняних науковців. Проте ця проблема потребує подальшого розвитку у зв’язку з постійним розвитком аудиторської діяльності у країнах-членах ЄС.

Як слушно зауважує Р. Адамс “планування в аудиті – це визначення засобів для досягнення цілей в аудиті“ [1, с.112]. Планування аудиту - це розробка загальної стратегії та деталізованого підходу щодо характеру, строків і масштабу аудиторської перевірки [2, с.39]. Процес адекватного ПА регламентують такі МСА: МСА 300“Планування”, МСА 310 “Знання бізнесу”, МСА 315 “Розуміння суб’єкту господарювання та його середовища та оцінка ризиків суттєвих викривлень”, МСА 320 “Суттєвість в аудиті”. З огляду на загальні умови ПА, зазначимо, що МСА 300 “Планування” включає такі параграфи, як вступ, ПА, загальний план аудиту (далі – план), програму аудиту, зміни у плані та програмі аудиту. Важливим моментом в ПА є розробка і документування плану, де наводиться масштаб та проведення аудиторської перевірки. При розробці плану аудитор повинен обов’язково враховувати такі аспекти: знання бізнесу клієнта; розуміння систем бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю; ризик та суттєвість; характер, часові межі та обсяг процедур; координацію, напрямок роботи, нагляд за нею та оглядову перевірку. Слід зазначити, що ПА дозволяє: визначити найважливіші області аудиту; ефективно розподілити обсяг робіт серед аудиторів; визначити розміри суб’єкта, складність аудиту; надбати знання щодо бізнесу клієнта; визначити суттєві операції, які впливають на фінансову звітність (МСА 300 “Планування”). Особливої уваги потребує перший стандарт аудиту роботи на об’єкті, який потребує адекватного планування. На думку Е. Аренса и Дж. Лоб бека, “робота повинна бути адекватно спланована, а асистентів, якщо вони є, потрібно контролювати належним чином“ [3, с.191]. Загальновідомо, що аудитор повинен планувати свою діяльність з таких причин: (1) це дозволить аудитору одержати достатню кількість доказів щодо положення справ клієнта; (2) допоможе утримати в розумних межах витрати на аудит; (3) дозволить уникнути негараздів із клієнтом [3, с.191].

Підкреслимо, що у процесі ПА беруть участь: директор, керівник департаменту аудита, керівник проекту, фахівці щодо стандартизації та технології аудиту і правознавець. ПА може бути поточне (стосуватися однієї перевірки) та перспективне (довгострокове), якщо договір на аудит укладено на строк, більший за 1 рік [4, с.94].

Одним з найважливіших питань у сфері планування аудиторської перевірки є визначення принципів ПА. Поділяючи підхід О. Петрик, слід виділити такі: цілісність; неперервність; доречність; ефективність; гнучкість; контроль [4, с.94]. Важливе значення має здійснення ПА у певній послідовності, тобто в окремих етапах. Інтерес до визначення основних етапів ПА ніколи не вщухає. Цікавим є підхід російських науковців С. Бичкової і А. Газарян щодо визначення процедури ПА, яка має декілька етапів: підготовчий; попереднє планування; узгодження з підприємством організаційних питань; оформлення та підпис договору; розробка загального плану; розробка програми аудиту; підготовка меморандуму планування [5, с.4]. Типова схема етапів ПА наведена в роботі С. Бичкової і А. Газарян [5, с.13]. Доречно, на нашу думку, ПА проводити у сім основних етапів, (підхід Е. Аренса і Дж. Лоббека – шість етапів ПА), зокрема: (1) попереднє планування; (2) збір загальної інформації; (3) збір інформації про правові зобов’язання клієнта; (4) оцінка суттєвості аудиторського ризику для бізнесу та внутрішньогосподарського контролю й оцінка ризику контролю; (5) ознайомлення із системою внутрішньогосподарського контролю й оцінка ризику контролю; (6) розробка загального плану та програми аудиту [3, с.192], а (7) – це контроль виконання плану і програми аудиту. Щодо питання оцінки аудиторського ризику і суттєвості в межах цих тез неможливо повно розглянути. У цілому, поділяємо підхід до рішення цієї проблеми С. Петренко.

Безперечно, науковий інтерес викликає проблема особливостей складання плану і програми аудиту. Слід зазначити, що форма і зміст плану можуть змінюватися у залежності від розмірів бізнесу суб’єкту, складності перевірки, конкретних методик і технологій, які застосовує аудитор у процесі аудиту. Програма аудиту – це сукупність методів і прийомів аудиту, яка надана документально в певній формі [5, с.150]. Програма включає характер, строки та обсяг запланованих аудиторських процедур, завдання щодо кожної області аудиту, бюджет часу на перевірку кожної ділянки аудиту. У цілому, план і програма аудиту повинні переглядатися у процесі аудиту, якщо це необхідно. Безумовно, що причини внесення суттєвих змін повинні документуватися.

Окрім цього, важливе значення в теорії загального аудиту має визначення особливих розповсюджених процедур ПА. Найбільш повно, на нашу думку, вони описані Д. Кармайклом і М. Бенісом у роботі “Стандарти і норми аудиту”. Це зокрема: перегляд наявних відомостей про підприємство-клієнта та обговорення їх з іншими аудиторами своєї фірми; бесіди зі службовцями компанії; ознайомлення зі звітом та робочими документами попереднього аудитора; перегляд поточної фінансової звітності; переговори з керівництвом підприємства стосовно обсягів та строків аудиту; визначення потреби залучення до перевірки консультантів та експертів; вивчення стану справ у галузі з різних джерел та інші процедури планування [6, с.27-28].

Відзначимо, що підсумковим документом ПА є Меморандум планування, який узагальнює прийняті рішення щодо усіх етапів планування. У Меморандумі наводяться: завдання на планування аудиту: підсумки планування з розкриттям загальних відомостей, складу аудиторської групи, загального плану аудиту, програми аудиту та графіка аудиту. Цей документ оформлюється керівником проекту і затверджується керівником департаменту аудиту і головним фахівцем щодо стандартизації та технології аудиту.

Результати проведеного дослідження дозволяють зробити такі висновки: 1. Планування аудиту є неодмінним організаційним елементом якісного аудиту та здійснюється з метою створення необхідних умов для висловлення об’єктивної незалежної думки аудитора щодо перевіреної ним фінансової звітності. 2. Процес планування здійснюється безперервно на протязі усього строку виконання аудиту або з урахуванням обставин або несподіваних результатів, які одержані у процесі виконання аудиторських процедур. 3. Загальний план аудиту – це деталізований документ, який є керівництвом щодо розробки програми аудита. Програма аудиту – це набір інструкцій для аудиторів та їх асистентів, а також засіб контролю за належною якістю виконання аудиту. Аудитор відповідає за загальний план і програму аудиту. 4. Меморандум планування є: (1) документом, яким аудитори керуються при виконанні аудиту; (2) основою для контролю та оцінки ступеню досягнення кінцевої мети; (3) керівництвом для організації взаємодії між членами аудиторської команди. 5. Адекватне ПА дозволяє досягти наступних ефектів: ефективного проведення перевірки; належної організації і визначення послідовності аудиторських процедур; створення передумов для наступного контролю за процесом аудиту; збереження конкурентоспроможності на ринку аудиторських послуг; формування доброзичливих взаємовідносин з клієнтом; якісного виконання робіт.

Література

1. Адамс Р. Основы аудита: Пер. с англ. – М.: ЮНИТИ, 1995. – 398 с.

2. Суворова С. П., Парушина Н. В., Галкина Е. В. Международные стандарты аудита: Учеб. пособ. – М.: ИД “ФОРУМ”: ИНФРА-М, 2007. – 320 с.

3. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит: Пер. с англ. – М.: Финансы и статистика, 1995. – 560 с.

4. Петрик О. А. Аудит: методологія і організація: Монографія. – К.: КНЕУ, 2003. – 260 с.

5. Бычкова С. М., Газарян А. В. Планирование в аудите. – М.: Финансы и статистика, 2001. – 264 с.

6. Кармайкл Д. Р., Бенис М. Стандарты и нормы аудита. – М.: Аудит: ЮНИТИ, 1995. – 527 с.