Экономические науки/15. Государственное регулирование экономики

Костіна Н. М.,Лубінець О.В.

Херсонський національний технічний університет, Україна

ОСНОВНІ ТЕНДЕНЦІЇ ОПОДАТКУВАННЯ ДОХОДІВ ФІЗИЧНИХ ОСІБ В УКРАЇНІ

Ключові слова. Податкова система, податок з доходів фізичних осіб, доходи,податкова політика, ставка оподаткування.

Вступ. Із проголошенням незалежності Україна стала на шлях самостійного розвитку, побудови ринкової соціально-орієнтованої економіки. Це був період становлення податкової системи, в основу якої покладено класичну схему податків, характерну для країн із розвиненою ринковою економікою. Застосування такої класичної схеми в умовах перехідного періоду, на тлі системної кризи та спаду виробництва, призвело до виникнення низки істотних проблем: збільшувалась кількість збиткових підприємств, зростало безробіття, ускладнювалася соціально-економічна ситуація в країні. Зумовлювалося це насамперед тим, що акцент у податковій політиці було зроблено на фіскальній функції, а регулювальна була знівельована, тому проблема побудови ефективної податкової системи лишається однією з найактуальніших у процесі становлення ринкових відносин та закладення підвалин для економічного зростання в Україні. Оподаткування доходів фізичних осіб є складовою частиною фінансового механізму держави. У результаті перерозподілу доходів (платежів) фізичних осіб, з одного боку, реалізується економічна доктрина щодо рівня добробуту різних верств населення, а з іншого - формується фінансова база держави.

Постановка проблеми. Податкова система України відповідно до чинного законодавства складається з сукупності податків і зборів. Одним із найважливіших податків в Україні є податок з доходів фізичних осіб (ПДФО), який виконує не тільки важливу фіскальну функцію, але й розподільчу.

Податок на доходи фізичних осіб займає у податковій системі держави провідне місце як її обов’язкова компонента. ПДФО – один із найважливіших у податковій системі й держави та в системі прямого оподаткування. В умовах створення в Україні соціально орієнтованої ринкової економіки пошук шляхів удосконалення системи оподаткування доходів фізичних осіб із урахуванням світових здобутків у цій сфері є досить актуальним.

Аналіз останніх досліджень. У сучасній економічній літературі проблеми оподаткування доходів фізичних осіб висвітлені в працях українських науковців, зокрема, В. Андрущенка, О. Василика, О. Данилова, Л. Демиденко, Н. Костіної, В. Суторміної, В. Федосова, Л. Шаблистої та інших. Реформування прибуткового оподаткування доходів фізичних осіб розглядається в роботах зазначених дослідників у таких аспектах:

– прогресивним чи пропорційним має бути оподаткування доходів громадян;

– які ставки прогресії чи які ставки пропорційного оподаткування застосовувати;

– можливість застосування єдиної ставки оподаткування;

– який має бути неоподатковуваний мінімум;

– яка має бути база оподаткування, тобто що вважати доходом і що оподатковувати.

Мета статті. Метою даної статті є комплексний аналіз процесу оподаткування доходів фізичних осіб в Україні, розкриття значення цього процесу для держави. Задачами статті, що витікають з поставленої цілі є:

1) визначення основних тенденцій оподаткування доходів фізичних осіб в Україні;

2) огляд й аналіз світової практики прибуткового оподаткування;

3) виокремлення елементів, доцільних для використання в нашій країні.

Виклад основного матеріалу. Оподаткування доходів громадян в Україні було запроваджено 1991 році з прийняттям Закону Української РСР “Про прибутковий податок з громадян Української РСР, іноземних громадян та осіб без громадянства ”. З грудня 1992 року оподаткування доходів громадян здійснювалося відповідно до Декрету Кабінету Міністрів України “Про прибутковий податок з громадян”, який зі змінами та доповненнями був чинним до кінця 2003 року. У Законі України “ Про систему оподаткування” в редакції від 18.02.1997 року цей податок названо податком на доходи з фізичних осіб. У сучасних умовах оподаткування доходів громадян здійснюється відповідно до Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", який прийнятий 22 травня 2003 року. Податок з доходів фізичних осіб - загальнодержавний податок, а тому порядок його сплати, пільги, розміри ставок встановлюються законодавчими актами України. Він є прямим податком, тобто самостійно сплачується громадянином безпосередньо з отриманого доходу. Відповідно до Бюджетного кодексу України, ПДФО у повному обсязі зараховується до місцевих бюджетів і є основним бюджетоутворюючим податком (табл. 1).

Таблиця 1

Структура доходів Зведеного бюджету України

Доходи	Питома вага надходжень у структурі доходів Зведеного бюджету,%			Питома вага податків у загальному обсязі податкових надходжень,%
	2007	2008	2009	2007	2008	2009
1	2	3	4	5	6	7
Всього надходжень	100	100	100	-	-	-
Податкові надходження у т.ч.:	73,7	76,4	74,1	100	100	100
податок з доходів фізичних осіб	15,3	15,8	14,9	20,7	20,7	20,1
податок на прибуток підприємств	11,5	12,7	11,2	15,6	16,6	15,1
збори за спеціальне використання природних ресурсів,із них:	3,0	3,2	3,9	4,1	4,2	5,3
плата за землю	1,9	2,3	2,9	2,6	3,0	3,9
податок на додану вартість	31,2	32,3	33,7	42,3	42,3	45,5
акцизний збір	5,3	4,6	5,6	7,2	6,0	7,6

Продовження таблиці 1

1	2	3	4	5	6	7
податки на міжнародну торгівлю та зовнішні операції	4,4	5,3	2,5	6,0	6,9	3,4
інші податкові надходження	3,0	2,5	2,3	4,1	3,3	3,0
Неподаткові надходження	23,0	19,5	24,2	-	-	-
Доходи від операцій з капіталом	1,6	2,7	1,0	-	-	-
Цільові фонди	1,7	1,4	0,7	-	-	-

Частка податкових надходжень у структурі загальних надходжень зведеного бюджету за 2009 рік порівняно з 2008 роком зменшилася на 2,3 в.п. до 74,1%. Водночас змінилась структура і самих податкових надходжень. Відбулося скорочення часток таких надходжень, як податок з доходів фізичних осіб – на 0,9 в.п., податок на прибуток підприємств – на 1,5 в.п. та податки на міжнародну торгівлю та зовнішні операції – на 2,8 в.п. Податок з доходів фізичних осіб продовжує зберігати позицію найвагомішого за обсягом джерела наповнення дохідної частини місцевого бюджету. Динаміка надходжень податку з доходів фізичних осіб відображена на рис.1.

Рис. 1. Динаміка надходжень податку з доходів фізичних осіб у доходах місцевих бюджетів

Як ми бачимо, питома вага податку з доходів фізичних осіб в доходах загального фонду 2009 року зменшилася порівняно з відповідним показником 2008 року на 3,2 в.п. і склала 73,1%. При цьому номінальні надходження цього податку у 2009 році склали 9,7 млрд.грн. На зміну загальної динаміки ПДФО, а саме збільшення абсолютного розміру і зменшення питомої ваги у структурі надходжень бюджету негативно вливала низка факторів, зумовлених дією фінансово-економічної кризи на економіку України, а саме:

- збільшення кількості працівників, які знаходилися в адміністративних відпустках;

- переведення працівників на скорочений графік роботи;

- зростання чисельності безробітного населення;

- зменшення виплат преміальних коштів та різноманітних надбавок працівникам;

- виплата частини заробітної плати працівникам без сплати відповідних податків.

Платників податку визначає Закон України “Про податок з доходів фізичних осіб” (зі змінами та доповненнями). Ним визначається у якості фізичної особи - громадянин України, фізична особа без громадянства або громадянин іноземної держави. Там же дається визначення поняття фізичної особи-резидента — фізична особа, яка має місце проживання в Україні, фізичної особи - нерезидента — фізична особа, яка не є резидентом України. У тому випадку, коли фізична особа проживає за кордоном, то її можна вважати резидентом тоді, коли дана особа має місце постійного проживання в Україні. Різні категорії платників податку на прибутки мають рівні можливості в реалізації права на вільний вибір видів діяльності згідно зі своїми можливостями та професійною підготовкою, з урахуванням особистих інтересів та громадської необхідності. В Україні закріплені дві категорії платників податку:

- резидент, який отримує як доходи з джерелом їх походження з території України, так і іноземні доходи;

- нерезидент, який отримує доходи з джерелом їх походження з території України.

Дохід з джерелом його походження з України — будь-який дохід, одержаний платником податку або нарахований на його користь від здійснення будь-яких видів діяльності на території України. Іноземний дохід — дохід, відмінний від доходу з джерелом його походження з території України. Таким чином, до фундаменту оподаткування фізичних осіб на Україні покладено два основних принципи:

1) принцип рівності у податковій сфері іноземних осіб, осіб без громадянства і громадян держави, на території якої вони отримують прибутки.

2) право держави, громадяни якої отримують прибутки за її межами, оподатковувати ці прибутки, тому що отримані від оподаткування кошти повинні йти на розвиток виробництва даної території.

На відміну від вітчизняних реалій зовсім інший підхід до платників податків із доходів фізичних осіб в зарубіжних країнах, де стан демократії та суспільні норми в значній мірі мають вплив на побудову та функціонування фіскальної політики, яка передовсім спрямована на вирішення соціальних питань та економічну мотивацію домогосподарств, а вже потім на забезпечення уряду фінансовими ресурсами [6, с. 36].

Позитивним є використання досвіду США. У сучасних умовах із усіх джерел доходів Федерального бюджету США найвагомішим є прибутковий податок із громадян, що забезпечує понад половину загального обсягу федеральних податкових надходжень. Згідно з податковою системою США доходи фізичних осіб можуть оподатковуватися як окремо з кожного громадянина, так із доходу сім’ї загалом. Оподатковуваний дохід обкладається за прогресивною шкалою. При цьому платники податку поділяються на чотири категорії, які оподатковуються за різними ставками залежно від доходу. Ставка оподаткування коливається від 15 до 39,6 %. В останні роки з’явилася тенденція до зростання мінімуму доходів, що не обкладаються податком та до зменшення його максимальної ставки [9, с. 451]. Однією з найдавніших є податкова система Великої Британії. Прибутковий податок із громадян становить близько 65 % від усіх прямих податків, що надходять до державного бюджету. Специфікою оподаткування доходів громадян є те, що їхні доходи поділяються на певні частки (шедули), які оподатковуються за окремою методикою. Ставка податку диференційована залежно від річного доходу: 20 %, 25 %, 40 % [9, с. 178].

Практика оподаткування доходів фізичних осіб у Німеччині також заслуговує на увагу. Основним податком, який сплачують громадяни Німеччини, є прибутковий податок. Він встановлюється на всі види доходів, які отримує громадянин держави. Усі платники при визначенні податку із заробітної плати поділяються на класи. Ставка податку в цій країні встановлена в розмірі від 19 % до 53 %. Наприклад, для неодружених установлено значно меншу суму неоподаткованого мінімуму, ніж для одружених. Це пов’язано з важкою демографічною ситуацією в країні й спрямовано на стимулювання народжуваності, зростання чисельності населення [9, с. 235]. Однак, специфіка й рівень проблем німецької економіки не відповідають вітчизняним реаліям, тому в перспективі демографічна складова як основа прибуткового оподаткування громадян не є актуальною.

На відміну від України, де порядок, ставки, правила оподаткування податком із доходів фізичних осіб встановлюються виключно на загальнодержавному рівні, в іноземних державах органам місцевого самоврядування надано досить широке право в сфері податкової юрисдикції. У таких країнах Європи як Болгарія, Кіпр, Естонія, Греція, Латвія, Норвегія, Румунія, особистий прибутковий податок належить до місцевих податків. У Швеції діють окремі умови оподаткування резидентів та нерезидентів. Для останніх діє єдина ставка 25 % незалежно від суми доходу. Резиденти сплачують податок двох видів: муніципальний – дохід до визначеної суми оподатковується за ставкою 32%; національний податок – понад 80% працівників, які мають доходи, менші за визначену суму, звільнені від його сплати. Для громадян, які мають доходи, що перевищують визначену суму, ставка становить 20 %. Для тих, хто має великі доходи ставка становить 50%, середні – 30%, а для низькооплачуваних працівників – 24 %.

При розрахунку бази оподаткування з усіх доходів вираховуються витрати, які має робітник при одержанні цього доходу [9, с. 299]. Крім того, діє система персональних відрахувань. Досвід шведського оподаткування варто переймати в тій частині, що стосується загальнонаціональної солідарності й справедливості. Шведська податкова культура, коли нерідко платник перераховує до казни більше половини доходу, є феноменом у світовій податковій практиці. Досить цікавою є практика справляння податку у Китаї. Держава надає право податковим агентам компенсувати витрати на забезпечення сплати податку в розмірі 2% від суми утриманого податку.

Одна з найбільш розвинених систем індивідуального прибуткового податку із широкою системою податкових вирахувань діє в Нідерландах. У цій країні існує п'ять видів податкових відрахувань, що залежать від віку, кількості дітей, доходу батьків і відрізняються сумою, на яку дозволено зменшувати оподатковуваний дохід (в євро на одну дитину). Тому з метою нівелювання певних негативних наслідків, посилення соціальної складової системи та стимулювання демографічної ситуації в нашій країні, дієвим буде прив'язати розмір і право на надання податкової соціальної пільги до сімейного складу одружених платників із урахуванням кількості неповнолітніх дітей.

Досвід розвинених країн засвідчує, що прибуткове оподаткування – дієвий інструмент перерозподілу в умовах зрілої демократії із чітко визначеними умовами суспільного договору, із високим рівнем життя й доходів населення, тому вдосконалення оподаткування доходів громадян в Україні повинно відбуватися в напрямку забезпечення принципу соціальної справедливості.

Реформування податку з доходів фізичних осіб має здійснюватися шляхом:

1. Удосконалення системи справляння інших податків і зборів (обов'язкових платежів), які нараховуються на фонд оплати праці. У зв’язку з цим доцільно, насамперед, здійснити реформування обов'язкових платежів на заробітну плату, зокрема запровадити єдиний соціальний внесок з метою поступового зниження рівня оподаткування фонду оплати праці;

2. Підвищення ефективності оподаткування доходів самозайнятих осіб;

3. Удосконалення системи оподаткування доходів від операцій з продажу нерухомого майна, спадщини і подарунків.

Необхідне реформування системи соціальних (економічних, фінансових) стандартів держави: перш за все, істотне підвищення рівня існуючих параметрів прожиткового мінімуму та мінімальної заробітної плати, їх доведення до межі реальної суспільної адекватності. Гармонізація вказаних показників за наступною схемою логічного й об’єктивного характеру: “прожитковий мінімум → неоподатковуваний мінімум → мінімальна заробітна плата”. Тобто, неоподатковуваний мінімум доходів громадян не може бути нижчим за прожитковий мінімум, а мінімальна заробітна плата жодним чином не може бути меншою, ніж прожитковий мінімум (і, водночас, ніж неоподатковуваний мінімум доходів громадян відповідно); потрібна інтенсифікація державної політики на ринку праці з метою забезпечення максимального працевлаштування громадян, особливо – в реальному секторі економіки як первинного джерела генерації доходів суспільства та об’єкта податкового розподілу. Це створить передумови відносно “повній зайнятості”, завантаженню потенційно вакантних та створенню нових робочих місць, що підвищить загальну чисельність платників податку з доходів фізичних осіб, а при достатньо високому рівні доходів громадян постане надійною гарантією зростання його фіскальної ефективності, чим істотно знизиться податковий ризик в механізмі оподаткування доходів фізичних осіб для держави. Вказане питання є надзвичайно актуальним в сучасних умовах фінансово-економічної та соціально-виробничої кризи в країні

Система оподаткування доходів громадян має бути прогресивною. Однак прогресія повинна бути розрахована таким чином, щоб ураховувати реальний, наявний у цей час діапазон доходів громадян.
Реформування податку з доходів фізичних осіб має відбуватися в комплексі з реформуванням усього податкового навантаження на фонд оплати праці (Пенсійний фонд та фонди соціального страхування), щоб мати оптимальне податкове навантаження й повну легалізацію доходів громадян.
Отже, можна впевнено стверджувати, що оподаткування доходів населення в Україні потребує докорінної перебудови, яка має базуватися на використанні передового зарубіжного досвіду, а не зводитися до копіювання моделі оподаткування інших країн.

Висновки і пропозиції. Економіка кожної держави має свої особливості, які варто враховувати при побудові ефективної податкової системи. Звичайно, держави з високим рівнем розвитку економіки при оподаткуванні доходів громадян вирішують завдання, які не є ключовими для українського суспільства. Це пов’язано з тим, що рівень розвитку нашої економіки значно нижчий від розвинених країн, проте, спираючись на їхній досвід, можна вмонтувати певні світові здобутки в українську систему оподаткування. Потрібна активізація державної політики високих доходів громадян, насамперед – для економічного активного населення, що забезпечує процес генерації первинних доходів як об’єкта оподаткування (доходи громадян різних категорій економічно активної частини населення).

Список використаних джерел

1. Закон України “Про систему оподаткування” від 18 лютого 1997 року N 77/97-ВР. (зі змінами і доповненнями) / В зб. “Податкова система. Хрестоматія”. К.: “Бліц-Інформ”. – 2006. – Вип. 1. – С. 28 – 56.

2. Розпорядження Кабінету Міністрів України «Про схвалення Стратегії реформування податкової системи» від 23 грудня 2009 р. N 1612-р Київ. // Офіційний вісник України, 2009 р., N 13, ст. 481

3. Наказ Державної податкової адміністрації України “Про затвердження Методичних рекомендацій щодо розподілу платників податків за категоріями уваги та їх супроводження органами державної податкової служби” №78 від 23.02.2005р. (із змінами і доповненнями, внесених наказом ДПА України №420 від 29.09.2005р.) // Вісник податкової служби України. – 2005. – №37.

4. Наказ Державної податкової адміністрації України “Про затвердження Стратегічного плану розвитку державної податкової служби України на період до 2013 року” №160 від 7.04.2003р. (із змінами і доповненнями, внесених наказом ДПА України №420 від 29.09.2005р.) // Вісник податкової служби України. – 2003. – №23 (2005. – №37).

5. Демиденко Л. М. Оподаткування доходів громадян: досвід США та України / Л. М. Демиденко // Фінанси України. – 2005. – № 9. – С. 30-34.

6. Кривицький В. Б. Адміністрування податку з доходів фізичних осіб / В. Б. Кривицький, А. О. Нікітішин // Фінанси України. – 2005. – № 9. – С. 34-39.

7. Податкова політика України: стан, проблеми та перспективи: монографія / П.В. Мельник, Л.Л. Тарангул, З.С. Варналій [та ін.]; за ред. З.С. Варналія. – К.: Знання України, 2008. – 675 с.

8. Швабій К.І. Оподаткування доходів населення: проблеми науки та практики: [монографія] / К.І. Швабій. – Ірпінь: Національний університет ДПС України, 2009. – 296 с.

9. Якушик І. Д. Податкові системи зарубіжних країн / І. Д. Якушик, Я. В. Литвиненко: Довідник. – Київ : “МП Леся”, 2004. – 480 с.