Дніпропетровський національний
університет ім. Олеся Гончара, Україна
Облік
доходів, витрат і фінансових результатів
Методика
обліку доходів, витрат і фінансових результатів на підприємствах України не в
повній мірі забезпечує інформаційні потреби управління підприємством, оскільки
орієнтована на задоволення потреб податкових органів. Нормативні документи, що
регламентують порядок обліку доходів і витрат, визначення прибутку або збитків
містять багато спірних положень, що призводить до різноманітних складнощів на
практиці. До проблемних питань, відносяться наступні.
1.
Національними Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку законодавчо
закріплена принципово нова сутність доходів і витрат, що втілює в собі
збільшення або зменшення вигоди від діяльності підприємства через зміну активів
і зобов'язань, а отже - вплив на власний капітал підприємства. Однак чинними
нормативними документами не врегульовано співвідношення термінів
"виручка" і "дохід".
2.
Загальноприйнятий розрахунок прибутку (збитку) через перевищення доходів над
фактично понесеними витратами і навпаки не враховує неявних (внутрішніх)
витрат, що враховуються при визначенні економічного прибутку підприємства.
3.
Встановлення принципу нарахування передбачає дотримання певних умов визнання
доходів і витрат, які пов'язані з обов'язковістю їх достовірної оцінки і зміною
економічних вигод. У зв'язку з відсутністю єдиних методичних підходів до
визначення справедливої вартості активів при їх обміні або
оплату, оцінка доходів на підприємствах в більшості випадків є умовною і може
бути визначена з певним ступенем надійності. До того ж, складність застосування
критеріїв визнання доходу окремо до кожної операції або до окремих елементів
однієї операції, або до двох чи більше операцій одночасно, якщо це випливає із
суті господарських операцій, суттєво ускладнює достовірність оцінки доходів від
реалізації. Також дискусійним є визначення функціональної залежності доходів і
витрат від певного звітного періоду (періодів) при довготривалому операційному
циклі.
4.
Розмежування доходів і витрат за видами операційної, фінансової, інвестиційної
та надзвичайної діяльності та списання на фінансовий результат містить окремі
класифікаційні неточності. Положення (стандарти) обліку одночасно визначають
існування фінансових доходів; їх поділ на дохід від участі в капіталі
асоційованих, дочірніх або спільних підприємств та інший фінансовий дохід
(дивіденди, відсотки та інші доходи від фінансових інвестицій); доповнюють
складу інших фінансових доходів винагородою від фінансової оренди; передбачають
включення різниці між сумою мінімальних орендних платежів і негарантованої
ліквідаційної вартості об'єкта оренди до фінансових доходів, а не до інших
фінансових доходів, що є суперечливим. Крім того, підприємства, які враховують
фінансові інвестиції, можуть визнавати такі види доходу: інший фінансовий
дохід; дохід від участі в капіталі; фінансовий дохід; інший дохід, що
призводить до умовності визначення фінансового результату від фінансової й
іншої діяльності.
5. Виключення
з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) адміністративних витрат і
витрат на збут призводить до обчислення неповної собівартості. При порівнянні
доходу з неповною собівартістю розрахунковим шляхом виходить висока
рентабельність виробництва окремих видів продукції, а в цілому підприємство
працює збитково. Тому дискусійним є показник неповної собівартості, який з
економічної точки зору втрачає сенс.
6. Розширення
можливостей вибору бази розподілу загальновиробничих витрат як по підприємству
в цілому, так і в його окремих структурних підрозділах і встановлення
альтернативності віднесення загальновиробничих-господарських витрат до
постійних або змінних викликає дискусії щодо встановлення найбільш тісних
причинно-наслідкових зв'язків між витратами та їх фактором з метою розподілу і
включення до собівартості. У нормативних документах відсутні єдині підходи до
класифікації витрат на змінні і постійні, порядку визначення нормальної
потужності підприємства.
7. Анулювання
поняття "балансовий прибуток" і кардинальна зміна методики розрахунку
проміжних фінансових результатів забезпечили наближення вітчизняного обліку до
міжнародних стандартів. Однак не досягнуто єдності при розрахунку фінансових
результатів щодо застосування концепцій поточної операційної діяльності та
включення всіх статей.
8.
Законодавче закріплення складу доходів і витрат і "надходжень" і
"вибуття" підприємства, які не включаються до складу доходів і витрат
у фінансовому та податковому обліку з реформуванням податкового законо-давства
не суттєво зменшило кількість податкових відмінностей, тому залишається
найбільш дискусійною і невирішеною проблемою.
Проблемні
аспекти обліку доходів, витрат і фінансових результатів підлягають вирішенню в
контексті системного підходу.
Системний
підхід до вдосконалення методики обліку, прибутку або збитків повинні складати
рішення, які повинні бути реалізовані для досягнення ефективного функціонування
підприємства в цілому, ведення обліку, контролю та аналізу доходів, витрат і
фінансових результатів зокрема (рис. 1).
Авторське
бачення побудови системного підходу до вдосконалення обліку доходів, витрат і
фінансових результатів містить блоки рішень: теоретичний, концептуальний і
методичний. Разом з тим, Г.В. Шурупів [3, с. 21] і Н.О. Лоханова [1, с. 68] в
дисертаційних досліджуваннях окремо виділяють ще й блок аналітичних рішень.
Підтримуємо
думку Є.В. Шелковникова [2, с. 17] щодо недоцільності виділення окремим блоком
аналітичних рішень, виходячи з таких міркувань:
- Дослідження
кожного окремо виділеного питання запропонованих блоків ґрунтується на аналізі
нормативно - правових актів чи праць вітчизняних і зарубіжних авторів, стану
практики бухгалтерського обліку та контролю на підприємствах, тому без аналізу
неможливо взагалі;
- Оскільки
предметна сутність аналізу полягає в розкладанні об'єкта дослідження на певні
частини, то найбільш обґрунтованою буде оцінка кожного окремого питання з виділених
блоків і блоку в цілому, що дозволить виявити недоліки на теоретичному і
концептуальному рівнях підходу;
-
Встановлення причинно-наслідкових зв'язків між окремими питаннями певного блоку
і окремими блоками зменшить помилковість теоретичних досліджень і ймовірність
помилковості системного підходу в цілому.
Блок
теоретичних рішень передбачає дослідження в історичному аспекті категорій
доходів, витрат, прибутку і збитку, теоретичний аналіз складу доходів і витрат,
які формують фінансовий результат, класифікації доходів, витрат і фінансових
результатів як об'єктів бухгалтерського обліку, виявлення впливу особливостей
організації і технології виробництва на побудову обліку доходів, витрат і
фінансових результатів.
У
концептуальний блок входять питання раціональної організації обліку доходів,
витрат і фінансових результатів на підприємстві, виявлення сильних і слабких
сторін методики їх синтетичного та аналітичного обліку, обґрунтування порядку
розподілу прибутку (покриття збитків) і відображення доходів, витрат і
фінансових результатів у звітності.
Методичний
блок включає розробку рекомендацій з організації автоматизованого обліку
доходів, витрат і фінансових результатів та побудови ефективної інформаційної
моделі, здатної задовольняти потреби різних категорій внутрішніх і зовнішніх
користувачів.
Сутність
доходів і витрат визначається зміною активів або зобов'язань, що обумовлює
зміну власного капіталу, тоді як сутність прибутку необхідно розглядати з
кількісної та якісної сторін. Прибуток з кількісної сторони - це приріст
власного капіталу підприємства за рахунок перевищення доходів звітного періоду
над пов'язаними з їх формуванням витратами; прибуток з якісної сторони - це
економічна форма додаткового продукту (доданої вартості).
Оскільки
реалізація продукції (товарів, робіт, послуг) одночасно характеризується більш
широким поняттям "дохід" і вузьким - "виручка", виручка
виникає тільки від реалізації продукції, виробленої на підприємстві, а дохід,
навпаки, включає в себе приріст будь-яких засобів незалежно від їх характеру,
то у бухгалтерському обліку досить більш широкого і законодавчо закріпленого
поняття "дохід".
Співвідношення
доходів і витрат з звітним періодом або декількома періодами визначається, в
першу чергу, часом. Тому якщо доходи або витрати не є функціонально залежними
від часу, вони повинні визнаватися в момент виникнення, якщо ж є залежними від
часу - повинні визнаватися в декількох суміжних періодах, які є їх причиною, що
відповідає принципу нарахування та відповідності доходів і витрат.
З метою
вдосконалення обліку доходів, витрат і фінансових результатів необхідно
класифікувати прибуток (збиток) за продуктивним і правовим аспектом. В рамках
продуктивного аспекту необхідно виділити ознаки: вид діяльності, джерело
формування, підрозділ і період формування фінансових результатів; в рамках
правового аспекту - методика розрахунку, відповідність плану, база оцінки,
особливості оподаткування, спосіб використання.
Проблем при
розрахунку неповної собівартості, яка не включає витрати періоду, не існує, оскільки
продажна ціна може коригуватися певним рівнем рентабельності, встановленим на
підприємстві.
Застосування
у вітчизняному обліку концепції включення всіх витрат є обґрунтованим з таких
міркувань: надзвичайні доходи і витрати, незалежно від можливості впливу на них
прийнятим управлінським рішенням, передбачають зміну активів і зобов'язань, що
впливає на поточну діяльність підприємства і його фінансово-майновий стан;
оскільки не включення доходів і витрат на рахунок "Фінансові
результати" в результаті помилок минулих років призвело до випадкового
спотворення фінансового результату, то такі коригування обов'язково повинні
бути віднесені на цей рахунок у наступному періоді і зараховані до складу
прибутку, що підлягає розподілу.
Подальше
авторське дослідження буде направлено на детальний розгляд питань теоретичної,
концептуальної та методичної спрямованості.
Список використаних джерел
1. Лоханова Н.О. Учет
и контроль расходов по обслуживанию производства и управления // Дис. канд. экон.
наук: 08.06.04. - Одеса: ОГЭУ, 2008.- 201с.
2.
Шелковникова Е.В. Углубление
интеграционных возможностей учета в управлении формированием затрат предприятий
водопроводно-канализационного хозяйства // Дис. канд. экон. наук: 08.06.04. -
Кировоград: КНТУ, 2012. - 200 с.
3.
Шурупов Г.В. Механизм управления
материальным обеспечением деятельности промышленных предприятий // Дис. канд.
экон. наук: 08.06.01. - Одесса: ОГЭУ, 2013.-186 с.