Ступарик М.Б.

Буковинський державний фінансово-економічний університет

Вдосконалення методики оцінювання і калькуляції в системі бухгалтерського обліку

 

Розглянуто оцінювання і калькуляцію в системі бухгалтерського обліку. Проведено аналіз оцінювання і калькуляції в системі бухгалтерського обліку в Україні. Виявлено проблеми оцінювання і калькуляції в Україні.

                  

Головний напрям реформування і трансформації системи обліку в Україні та за кордоном – забезпечення реальності оцінки всіх елементів фінансової звітності. Досягнення достовірності оцінки є чи не однією з найбільших проблем сучасної облікової теорії і практики, адже від цього безпосередньо залежить якість інформації про підприємство, яка надається користувачам у фінансовій звітності. Достовірна оцінка об’єктів обліку вважається основою ефективної економіки як на рівні окремого суб’єкта господарювання, так і в міжнаціональному масштабі.

Оцінка є складовою методу бухгалтерського обліку, без оцінки і калькуляції  губляться основні характеристики бухгалтерського обліку як  системи, що виробляє інформацію про найважливіші вартісні узагальнюючі показники.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Питання щодо оцінки та калькуляції в системі бухгалтерського обліку в Україні розглянуто у вітчизняних літературних джерелах. Теоретичні й практичні аспекти цієї проблеми відображено в роботах учених і фахівців: В. А. Дерія, В. М. Краєвського, М. І. Скрипник, І. В. Супрунової й ін.

Мета статті полягає в дослідженні стану оцінки та калькуляції в системі бухгалтерського обліку в Україні.

Виклад основного матеріалу.  Дослідження оцінки в бухгалтерському обліку в ринкових умовах господарювання, не лише не втрачає свого значення, а й набуває нової актуальності. В процесі реформування розвиток бухгалтерського обліку відбувається за ідеологією, спрямованою на забезпечення реальної оцінки всіх показників активу і пасиву балансу. Великою мірою цьому сприяє оновлена концепція оцінки як елемента методу бухгалтерського обліку.

Сьогодні оцінка в бухгалтерському обліку традиційно розглядається як спосіб вираження в узагальнюючому грошовому вимірнику господарських засобів та їх джерел, однин із елементів методу бухгалтерського обліку. Проте, такий підхід до тлумачення оцінки визнавався не завжди.

Розглянемо місце оцінки у складі методу бухгалтерського обліку за визначенням авторів по елементах у табл. 1 станом на 2012 рік [4, 482].

Таблиця 1

Складові елементів методу бухгалтерського обліку

Елемент методу

Кількість джерел

Подвійний запис

52

Рахунки

50

Документування

46

Баланс

46

Інвентаризація

42

Оцінка

41

Калькулювання

38

Звітність

35

 

Як свідчать дані табл. 1, із 53 авторів, праці яких проаналізовано, 41 автор визнає оцінку як елемент методу бухгалтерського обліку; а 12 авторів з певних причин не включили оцінку до складу методу бухгалтерського обліку. Не доцільним є виключення зі складу методу бухгалтерського обліку оцінки й калькуляції, адже неможливо отримати відомості про явища господарського життя без їх вартісного вимірювання. Поєднання всіх елементів методу бухгалтерського обліку дає змогу отримати належну і достовірну інформацію про фінансовий стан та результати діяльності суб’єкта господарювання.

Успіх або невдача у веденні обліку витрат і калькулюванні собівартості продукції значною мірою залежить від того, які методи щодо них буде застосовувати підприємство, чи ці методи корисні для нього і чи буде від цих методів реальна економія витрат підприємства чи зростання його доходів. В умовах гіперконкуренції доцільно навчитись не тільки використовувати традиційні (вітчизняні) методи обліку, але і з максимальною для себе користю запозичати перевірені зарубіжною практикою методи обліку витрат.

В нашій державі одержали позитивні відгуки та використовуються у практичній діяльності підприємств такі запозичені (зарубіжні) методи обліку витрат і калькулювання собівартості продукції : «стандарт-кост», «директ-костинг», JIT, АВС-метод, ФВА, «таргет-костинг», «кайзен-костинг» і інші.

Розглянемо один з найпоширеніших в Україні запозичених методів калькулювання АВС-метод. Метод обліку витрат і калькулювання собівартості продукції за видами діяльності (АВС-метод) або диференційований метод обліку собівартості виник у США в 1960-х рр. Вже тоді було зрозуміло, що «стандарт-кост» як система обліку витрат і калькулювання собівартості продукції за повними витратами не відповідає реаліям виробництва щодо точності та справедливості розподілу накладних витрат на відповідну продукцію [1, 4].

Суть АВС-методу полягає в тому, що облік витрат і калькулювання собівартості продукції здійснюється за принципово новим підходом – видами діяльності, роботами, функціями на рівнях: одиниці продукції, партії виробів, виду продукції та підприємства загалом (одинична, пакетна, продуктова та загальногосподарська робота). Найбільш ефективно АВС-метод можна застосовувати на тих підприємствах, де велика питома вага непрямих накладних витрат. Затрати, які належать до перших трьох рівнів, треба відносити безпосередньо на продукцію, а загальногосподарські витрати розподіляються згідно із спеціально розробленими алгоритмами. За окремими робочими операціями звичайний підрахунок не дає змоги точно визначити вартість витрачених на них ресурсів, тому в цьому разі застосовують індекс розподілу витрат (кост-драйвер). Цей індекс дає змогу визначати кількість витрачених ресурсів у розрахунку на обсяг випущеної продукції [1, 6].

АВС-метод доцільно було б називати методом обліку витрат і калькулювання продукції за типами робочих операцій (ТРО-метод), а не за видами діяльності, оскільки класично під видами діяльності розуміють звичайну (операційну, інвестиційну й фінансову) діяльність. З огляду на це виникає ризик припуститися помилки в методах і підходах до обліку витрат підприємства [1, 7].

Розглянемо ще один з найпоширеніших методів калькулювання в Україні – «директ-костинг». Основними складовими елементами методу є:

– облік за видами витрат;

– облік за місцями виникнення витрат;

– облік за носіями витрат (калькуляція собівартості одиниці виробу);

– облік результатів за носіями витрат;

– облік результатів за період [3, 264].

Всі ці елементи присутні при будь-яких формах організації обліку затрат і  результатів, тобто як при обліку повних, так і змінних витрат. Деякі з елементів відрізняються залежно від ступеня повноти включення витрат в собівартість, але є і такі, які залишаються незмінними [3, 265].

Завданням обліку за видами в витрат є систематичний облік витрат за видами за певний період. Він відображає структуру затрат підприємства.

На Заході найважливішими видами витрат, що підлягають обліку, є:

– витрат на заробітну плату;

– матеріальні витрати;

– витрат на енергію;

– витрат на ремонти;

– податки, внески, страхування;

– витрат на амортизацію;

– відсотки і ризики;

– інші витрат [3, 266].

Звичайно, цей перелік може змінюватися залежно від національних особливостей обліку і міри його деталізації. Проте, з погляду застосування методу «директ-костинг», тут відсутні які-небудь принципові особливості в порівнянні з системою обліку повної собівартості. Необхідний для підприємства поділ витрат на постійні і змінні не може бути чітко проведений в обліку за видами витрат. Оскільки часто один і той же вид витрат поводиться по-різному залежно від місця його виникнення. Тому даний поділ можна провести лише в ракурсі обліку місць виникнення тих або інших витрат.

Організація обліку за місцями виникнення витрат дає можливість:

– контролювати формування витрат;

– обґрунтовано розподіляти непрямі затрати за носіями витрат [3, 269].

Зокрема питання впровадження на українських підприємствах методу «директ-костинг» є досить актуальним з точки зору чинного законодавства. Адже розрахунок неповної (виробничої) собівартості визначено Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати».

Окрім того, при використанні даної підсистеми можлива інтеграція управлінського та фінансового обліку, тобто досягається можливість регулярного контролю за собівартістю і розміром отриманого прибутку [3, 272].

Розглядаючи вартісну оцінку у системі національних рахунків відповідно до продуктів, необхідно зазначити, що виробник і користувач продукту по різному оцінюють його вартість.

Це пов’язано з наявністю податків та субсидій на продукти, сплатою транспортних видатків та існуванням торгових націнок.

У системі національних рахунків все використання реєструється у цінах покупців, враховуючи вище перераховані елементи, проте ці елементи виключаються із вартості випуску продукції.

Випуск продукції реєструється в базисних цінах. Базисна ціна визначається як сума, яку виробник отримує від покупця за одиницю виробленої продукції (товару або послуги), за мінусом любих виплачуваних податків плюс любі отримувані субсидії на продукт у зв’язку з його виробництвом чи продажем. Ця ціна не враховує транспортні видатки, які вказані виробником окремо у рахунках, що виставлені їм покупцю. На той випадок коли інформація по базисним цінам відсутня, випуск продукції може бути оцінений у цінах виробників. Ціна виробника визначається як сума яку, виробник отримує від покупця за одиницю виробленої (товару або послуги), за мінусом податку на додану вартість (ПДВ), який отримує з покупця. Ця ціна не враховує транспортні видатки, які нараховані виробником окремо.

Використання продуктів вимірюється у цінах покупців. Ціна покупців визначається як сума (за виключенням ПДВ та подібних податків), що повинні бути сплачені покупцем, щоб отримати поставку одиниці товару або послуги в установлений термін. Ціна що сплачується покупцем за будь який товар, враховує транспортні видатки, які окремо сплачуються покупцем у зв’язку з поставкою придбаних ним товарів на встановлену дату [4, 123].

Різниця в оцінках продукту між моментом його виробництва та моментом його використання, наприклад, коли здійснюються видатки на кінцеве споживання, може бути досить істотною. Ця різниця може складатися з наступних компонентів:

– податки за мінусом субсидій на продукти, які сплачуються виробником;

– торгово-транспортні націнки, враховуючи податки за мінусом субсидій на продукти, що сплачуються оптовою та роздрібною торгівлею;

– транспортні видатки, враховуючи податки за мінусом субсидій на продукти, що сплачуються споживачем окремо;

– передбачуваний ріст якості продукції, що супроводжується зростанням об’єму її виробництва, за мінусом поточних втрат, пов’язаних зі зберіганням цієї продукції;

– холдинговий прибуток за період зберігання продукції виробником та оптовою та роздрібною торгівлею [2, 124].

Висновки. В сучасних умовах господарювання ефективність діяльності підприємства залежить від повноти, достовірності та своєчасності економічної інформації. Вітчизняна система бухгалтерського обліку в основному зорієнтована на виконання функцій розрахунку бази оподаткування.

Проте, облік витрат на виробництво, перш за все, повинен бути так організований,  щоб виявити вплив усіх чинників на рівень собівартості готової продукції, та постійно контролювати відхилення цього рівня в цілому та в розрізі витрат, які складають собівартість. Для керівництва конкретною поточною виробничою діяльністю потрібен самостійний вибір управлінським персоналом відповідної методики. А це є одним із основних принципів управлінського обліку. Його впровадження забезпечує формування достовірної інформації з метою визначення реальних господарських причин росту витрат виробництва, враховуючи вплив інфляційних процесів. Як свідчить світовий досвід, ефективним вирішенням проблеми є використання методу «директ-костинг».

 

Список використаної літератури:

1.   Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»: наказ Міністерства фінансів України  від 07.02.2013 р. № 73

2.   Дерій В. А. Запозичені (зарубіжні) методи обліку витрат і калькулювання собівартості продукції та їхнє використання в Україні / В. А. Дерій // Бухгалтерський облік і аудит. – 2013. – № 7. – с. 3-8.

3.   Краєвський В. М. Проблеми оцінки у різних облікових системах / В. М. Краєвський // Вісник ЖДТУ. – 2010. – № 2 (52). – с. 123-124.

4.   Скрипник М. І. Особливості калькулювання собівартості продукції з використанням «директ-костингу» / М. І. Скрипник // Міжнародний збірник наукових праць. – 2012.  – № 1(16). – с. 263-272.

5.   Супрунова І. В. Розвиток оцінки в бухгалтерському обліку / І. В. Супрунова // Проблеми теорії та методології бухгалтерського обліку, контролю і аналізу. – 2012. – № 3 (24). – с. 481-483.

6.   Статистична інформація [Електронний ресурс] / Державний комітет статистики України. – Режим доступу : http://www.ukrstat.gov.ua/.