Ерденқызы Ә.

Л.Н. Гумилев атындағы ЕҰУ

БУХГАЛТЕРЛІК ЖӘНЕ САЛЫҚТЫҚ ЕСЕПТІҢ НЕГІЗГІ ТЕОРИЯЛЫҚ СҰРАҚТАРЫ

Салық салу мақсатында жүргізілетін есептің пайда болғанына аса көп уақыт өте қойған жоқ. Салық есебінің қалыптасуы, ХХ ғасырдың басында І Дүниежүзілік соғыс кезіндегі шығындарың үлкен көлемі соғысқа қатысушы мемлекеттердің үкіметін қосымша қаржыландыру көздерін іздеуге итермелеп, содан үкіметтің ұйымдар табысына салық салуды енгізуге байланысты болып табылады. Осы кезден бастап мемлекет, яғни салық органдары  ұйымдардың бухгалтерлік есеп ақпараттарына қызығушылық таныта бастады. Осылайша, салық салу мақсатына арналмаған бухгалтерлік есеп,  өзіне тән емес функцияларды атқара бастады. Мемлекеттің бухгалтерлік есепке фискалды функцияны жүктеуі мен оны фискалды мақсаттарға бағындыруы қисынды еді. Мемлекеттік органдар үшін салық салынатын базаны өзгерту арқылы салықтық түсімдерге түзетулер жасау мүмкіндігінің болуы тиімді болып табылады. Мұндай өзгертудің құралы салық салу мақсатындағы есептің болуы әбден мүмкін.

60-жылдардың соңында әлемдік бірлестіктегі салық жүйесі мемлекеттің экономикалық саясатының өзіндік құралы ретінде ерекшеленді. Ережелер реттеу түріндегі экономикалық қатынастардың мәнінен емес, салық салудың қажеттілігінен қалыптасты. Бухгалтерлік есептің ережелерінің біржақты бұрмалануы  қаржылық есептің басқа пайдаланушыларының қызығушылығына қарама қайшы келе бастады. Сол себептен бухгалтерлік және салық есебін бөлу қажеттілігі туындады.  Алайда, соңғы уақытқа дейін көптеген мемлекеттерде салық есебі мен бухгалтерлік есебін түбегейлі бөліп тастамауға көп күш жұмсалды, яғни олар екі есеп арасында компромиске келуге тырысты. Бухгалтерлік және салықтық есептің бір-бірімен байланысы бойынша мәселе әр елдегі ғалымдар мен практиктердің қарастыратын объектісі болып табылды. Осы өзара байланыс мәселесі есеп пен есептіліктер «модельдері» бойынша мемлекеттерді классификациялауда қолданылады. Яғни бұл жағдайдағы классификациялау негізі қаржылық есептілікті қалыптастыру ережелері мен салық салу ережелерінің сәйкестік деңгейі мен өзара әсері болып табылады. Осының негізінде екі топты бөліп көрсетуге болады:

- бухгалтерлік және салықтық ережелердің өзара байланысының жоғары деңгейі;

- бухгалтерлік және салықтық ережелердің өзара байланысының төменгі деңгейі;

К. Поубс және Р. Паркер секілді авторлар мемлекеттерді тікелей бөліп көрсетпейді, бірақ мемлекеттерді бухгалтерлік және салықтық ережелердің өзара байланысының жоғары деңгейі және төменгі деңгейі деп қарастырған [1].

Бухгалтерлік және салықтық ережелердің өзара байланысының жоғары деңгейіне Германия (салықтық есептілік пен қаржылық есептілікке сәйкес болу керек), Франция, Испания, Греция, Япония, Бельгия, Италия, т.б. секілді мемлекеттер жатады. Бұл елдерде бухгалтерлік есепте қолданылатын негізгі құралдарға есептелетін амортизация нормасы, салық салу мақсатындағы нормаларға сай болу керек. Бухгалтерлік және салықтық ережелердің өзара байланысының төменгі деңгейіне Ұлыбритания (тәуелсіздіктің жоғары деңгейі), АҚШ, Нидерланды, Канада, Австралия, Жаңа Зеландия және Қазақстан жатады. Мұдай мемлекеттерде салық органдары салық салынатын базаны анықтау үшін қаржылық есептілікке түзетулер енгізеді, алайда бұл есептің қалыптасуына тікелей әсер етпейді. Авторлардың бухгалтерлік және салықтық есептің арақатынасының екі жүйесін бөліп көрсетуі әлемдік жалпы және кодифицирленген құқықтық жүйелерге сәйкес келеді. Яғни кодифицирленген құқықтық жүйеге (Батыс Еуропа) 1-топ, ал жалпы құқықтық жүйеге (Ұлыбритания, АҚШ, т.б.) 2-топ сәйкес келеді. Кодифицирленген құқықтық мемлекеттерде қаржылық есептілік, ең алдымен, кредиторлар мен мемлекеттік органдардың ақпараттық қажеттіліктерін қанағаттандыруға бағытталған. Салықтық және қаржылық есептердің байланыс деңгейінің жоғары болуы ұйымдарда қаржыландырудың негізгі көзі мемлекет пен банк  болып табылатындығында. Мұндай мемлекеттерде салық есебі бухгалтерлік есептің трансформациясына бағытталған, белгілі ережелер жиынтығы ретінде қарастырылады. Сондай-ақ бұл жағдайда салықтық есептің бухгалтерлік есептен басымдығын атап өтуге болады. Белгілі бір дәрежеде салықтық есептің бухгалтерлік есепті ығыстыру мүмкіндігінің бар екендігі жайлы да айтып кетуге болады.

Жалпы құқықтық жүйе орнаған мемлекеттерде есеп жүргізу ережелері көбінесе бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептіліктің стандарттары бойынша Кеңес жасап шығарған стандарттар негізінде анықталады. Қаржылық есептілік, ең алдымен, инвесторлардың (капитал нарығының) ақпараттық қажеттіліктерін қанағаттандыруға бағытталған. Салықтық және бухгалтерлік есептің арақатынасының төменгі деңгейде болуы,  ұйымдарды қаржыландырудың басты көзі нарық екендігімен байланысты. Жалпы құқықтық жүйеге негізделген мемлекеттерде ұйымдағы салықтық және бухгалтерлік есеп екі түрлі құрылым бойынша жүргізіледі. Яғни екі есеп жүйесінің әрқайсысының өзінің жеке әдістері бар. Әрбір жүйенің өзінің кемшіліктері мен артықшылықтары бар.

Жалпы құқықтық жүйенің кемшілігі ретінде есепті жүргізу бойынша шығындарды көбейтетіндігін айтуға болады. Ал артықшылығы – пайдаланушыларды салықтық ережелермен бұрмаланбаған ақпаратпен қамтамасыз етуінде. Кодифицирленген құқықтық жүйенің басты кемшіліктері мен артықшылықтары жалпы құқықтық жүйеге қарама-қарсы болып келеді.

Инвестициялық қызметте биржалық реттеу жетекші орын алатын мемлекеттерде тәжірибеде бухгалтерлік есеп пен салықтық есепті бөліп қарастыру жалпы қабылданған болып табылады [2]. Инвестицияларды банктік қаржыландыратын мемлекеттерде есептің кешенді жүйесі кеңінен таралған.

Қаржылық капиталдың дамыған биржалық нарығында инвестиция көзі мен оны алушы бір-бірімен мүлде байланысқа түспейді, қаржылық ағымдар бағытын сырттай басқарады. Биржалық инвестор белгілі бір ұйымның қызметінің тиімділігін бағалауда тек жарияланған қаржылық есептіліктің мәліметтерін пайдалануға мәжбүр болады, сондықтан мұндай жағдайда салық органдарының талаптары бойынша бұл ақпараттың бұрмалануына болмайды.

Егер қаржыландыру банктердің көмегімен жүзеге асырылса, онда контрагенттердің қарым-қатынас жасауы арқасында инвесторларға салым объектісінің есептілігін барынша тереңірек зерттеуге мүмкіндік пайда болады. К. Ноубс пен Р. Паркер айтып өткендей, бухгалтерлік және салықтық ережелердің байланысының жоғары деңгейі бірінші кезекте салықты есептеу базасы болып табылатын жеке есептілікке қатысты. Ал салық салу базасы болып табылмайтын  шоғырландырылған қаржылық есептілік басқа ережелер бойынша қалыптасады [1].

Бұл фактінің дәлелі ретінде шетелдік есеп тәжірибесінің даму тенденциясын келтіруге болады. Өткен ғасырдың 80-жылдарының соңы мен 90-жылдарының басында, капитал нарығында қаржы тарту қажеттілігінен, Батыс Еуропаның бірқатар компаниялары өз беттерінше ұлттық стандарттардан өзге ережелерге сәйкес шоғырландырылған есептілік жасай бастады[3].

Қазақстан экономикасының нарықтық экономика принциптеріне сай қайта құрылуы, мемлекеттің бүкіл қаржылық жүйесін, үкімет пен салық төлеуші арасындағы қатынастарды сапалы түрде өзгертуін сөзсіз талап етті. Осылайша, 90-жылдардың басында жетілдірілмеген салық заңнамасы жағдайында салық есептеу мен жинау мәселелері ұйымдағы бухгалтерлік есептің жүргізілуімен шешілді [4]. Салық салу жүйесін қайта құру мен оның тиімділігін жоғарылату нәтижесінде бухгалтерлік есеп жүйесіндегі салық салу  мәселесінің шешілуі оның мақсаты мен міндеттеріне сәйкес келмейтіндігі анықталды. Іскерлік ақпараттарды жинақтау, өңдеу және оны пайдаланушыларға ұсыну бойынша тұрақты әрекет етуші ережелерге сүйене отырып, ұйымдар мен бюджеттік жүйе арасындағы үнемі жетіліп отырған қаржылық ағындарды ұйымдастыру концепциясына сәйкес бухгалтерлік есеп жүйесі өзінің есептілік құру принциптерін өзгерте алмайды.  

Сонымен, салық есебі –  салық төлеушінің салықтық міндеттемесін дұрыс есептеу үшін қажетті шаруашылық және қаржылық ақпараттарды жинау, тіркеу мен өңдеу жүйесі болып табылады. Салық есебін жүргізудің тәртібі мен шарттарын регламенттейтін нормалар мен ережелер салық заңнамасында қарастырылған. Салық есебінің пәні ретінде кәсіпорынның өндірістік және өндірістік емес қызметі есептеледі, мұның нәтижесінде салық төлеушінің салық есептеу мен төлеу бойынша міндеттемелері туындайды.

Салық есебінің негізгі міндеті –әр шаруашылық операция негізінде толық және сенімді салық салу мақсатындағы ақпаратты қалыптастыру. Бұл ақпарат негізінде келесілер айқын болуы тиіс:

· Белгілі есептік кезеңде салық салу мақсатында кірістер мен шығыстар қалай анықталады;

· Келесі салықтық кезеңде шығындарға жатқызылатын шығындар (зиян) сомасы қандай;

· Ұйымда резервтер қалай қалыптасады;

· Салық бойынша бюджетпен есеп айырысудың міндеттемесі қанша соманы құрайды.

Салық есебінің ақпараттарын келесілер растаушы болып табылады:

· Бастапқы есеп ақпараттары;

· Салық есебінің аналитикалық регистрлері;

· Салық базасын есептеу.

Салық есебін жүргізу тәртібі ұйымның салық саясатында белгіленеді және ұйым басшысының тиісті бұйрығымен бекітіледі.

Шетелдік мемлекеттерде бухгалтерлік және салық есебінің екі моделі бөліп көрсетіледі. Бірінші модель «континентальды» деп аталады. Бұл модель бойынша бухгалтерлік және салықтық есеп бір-біріне сәйкес келеді және біріншісі барлық фискалды-есептік міндеттерді орындайды. Континенталды жүйеге Германия, Швеция, Бельгия, Испания, Италия, т.б. елдердің есептік жүйелері жатады. 1995 жылға дейінгі Қазақстандағы бухгалтерлік және салықтық есептің арақатынасын континенталды жүйеге жатқызуға болады [6].

Бухгалтерлік және салықтық есептің арақатынасының екінші моделі англосаксондық деп аталады және оған АҚШ, Англия, Австрия, Канада мен т.б. жатады. Бұл жүйе бойынша бухгалтерлік және салықтық есеп параллелді түрде жүргізіледі.

1995 жылдан кейінгі отандық есеп жүйелерінің өзара байланысы англосаксондық модельге жатқызыла бастады [6].

Салық есебі ұйымдағы бухгалтерлік есепті мүлде ығыстырып тастамайды немесе алмастырмайды, өзінің әдстері арқылы бухгалтерлік есеп мәліметтерін қолдана отырып салықты есептейді.

Бухгалтерлік есептің қатысуына байланысты салық есебінің 3 түрін бөліп көрсетуге болады:

· Бухгалтерлік салық есебі. Мұнда салық есебінің көрсеткіштері бухгалтерлік есеп ақпараттарына сәйкес анықталады. Есептелетін салықтардың санына байланысты бұл жүйе анықтаушы болып табылады, себебі отандық дәстүрлі салық салу жүйесі бухгалтерлік есеп көрсеткіштеріне бағытталған еді. Сондықтан да бұл жағдайда бухгалтерлік есепті универсалды деп айтуға болады.

· Аралас салық есебі. Салық есебінің көрсеткіштері салық салу мақсатындағы нақты әдістерді қолдану арқылы бухгалтерлік есеп мәліметтеріне сүйеніп есептеледі. Салық есебінің бұл әдісінде салық төлеуші, ең алдымен, бухгалтерлік есеп көрсеткіштерін қолданып, кейіннен салық заңнамасына сәйкес арнайы тәсілдер арқылы түзетулер енгізіледі.

· Абсолютті салық есебі. Көрсеткіштер бухгалтерлік есептің қатысуынсыз қалыптасады. Есептің бұл түрі де кең таралған. Бухгалтерлік есеп көрсеткіштерінсіз кедендік және мемлекеттік баж төлемдері есептеледі.

Қорытындылай келгенде, салық есебінің бухгалтерлік есебімен өзара байланысының деңгейі әр елдің құқықтық жүйесіне сәйкес жіктеледі. Осы жіктеуге сәйкес біздің елімізде салықтық есеп пен бухгалтерлік есептің байланыс деңгейі жоғары болып табылады. Бұл дегеніміз салық заңнамасы мен бyхгалтерлік есеп талаптары сәйкес келмегендіктен салық салyдың методологиялық базасы толығымен жетілдірілмеген. Осыған байланысты елімізде көптеген мәселелер де тyындайды.

ПАЙДАЛАНЫЛҒАН ӘДЕБИЕТТЕР ТІЗІМІ:

1. Clare Roberts, Paulin Weetman, Paul Gordon International Financial Accounting: A Comparative Approach. – 2-d ed., Pearson Education, 2002, pp. 16-18

2. Зарипов В.М., Различие понятий расходов в бухгалтерском и налоговом учете./ Бухгалтерский учет, 2003, №5, с. 45.

3. Тумасян Р.З. Бухгалтерский и налоговый учет расходов организации. – М.: Финансы и статистика, 2004 г.

4. Касьянов Г.Ю. Налоговый учет.– М.: Финансы и статистика, 2004 г.

5. http://www.salyk.gov.kz/ru/admintax/newTax/Pages/default.aspx             ҚР-ның «Салық және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы» Кодексі.

6. Керимов В.Э. Управленческий учет: Учебник, М.: «Маркетинг», 2001. – 268с.