Функционально-стоимостной метод учета затрат.

Экономические науки/9.Экономика промышленности

Аспирант Еремин В.В.

«МАТИ» - Российский Государственный Технологический Университет им. К.Э.Циолковского

Функционально-стоимостной метод учета затрат.

Для любого коммерческого предприятия важным является вопрос точности определения себестоимости производимой продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Себестоимость играет важную роль и в ценообразовании и в определении прибыльности того или иного заказчика, реализованного продукта, выполненной работы. В связи с этим важность точности ее расчета не вызывает сомнения. Точность определения себестоимости во многом зависит от правильности распределения косвенных расходов по видам производимой продукции, заказчикам и т.п. Рассмотрим достаточно эффективный функционально-стоимостной метод распределения косвенных затрат по видам продукции.

Его идея проста и очевидна. Все затраты образуются как результат выполнения каких-либо действий. Значит необходимо определить расходы, потраченные на каждое конкретное действие, а затем выяснить – какая часть каждого действия направлена на производство конкретного вида продукции. Рассмотрим предлагаемый метод на упрощенном примере.

Допустим, существует некоторая компания ООО «Столовые приборы», которая торгует вилками и ложками. Компания арендует офисное помещение, гараж и помещение склада для хранения ложек и вилок. Реализованная продукция вывозится со склада транспортом организации, либо транспортом покупателя. У организации в собственности находятся: грузовой автомобиль для доставки товара клиентам, оргтехника - персональные компьютеры и принтеры.

Таблица 1

Список косвенных затрат ООО «Столовые приборы» в ноябре 2006г.

Подразделение - источник расходов	Статья расходов	Руб.
Заработная плата и социальные выплаты		94 000
Управление	Генеральный директор	20 000
Управление	Коммерческий директор	15 000
Склад	Кладовщик	10 000
Склад	Грузчик	6 000
Бухгалтерия	Главный бухгалтер	15 000
	Бухгалтер	10 000
	Кассир	8 000
Гараж	Водитель	10 000
Транспортные расходы		19 000
Гараж	грузовой автомобиль 1	3 000
	возмещение расходов по использованию личного автомобиля генерального директора для производственных целей	8 000
	ГСМ	8 000
Мобильная телефонная связь		6 000
Управление	Генеральный директор	2 000
Управление	Коммерческий директор	2 000
Бухгалтерия	Главный бухгалтер	2 000
Арендная плата (включая затраты на отопление и освещение)		111000
Управление	Офис	40000
Склад	Склад пиломатериалов	50000
Гараж	Гараж	21000
Амортизация		4200
Управление	Персональные компьютеры 2шт.	1000
Бухгалтерия	Персональные компьютеры 3 шт.	1500
Склад	Персональные компьютеры 1 шт.	500
Управление	Принтер 2шт	600
Бухгалтерия	Принтер 1 шт.	300
Склад	Принтер 1 шт	300
Затраты на ремонт		3 000
Гараж	Автотранспорта	2 500
Бухгалтерия	Принтера в бухгалтерии	500
Всего:		237 200

Данные затраты в сумме 237 200 рублей необходимо как можно более точно распределить на два, реализованных в данном месяце вида товаров – ложки и вилки. Рассчитаем стоимость источников затрат «сотрудники» и стоимость источников затрат «оборудование». Для этого нам будут необходимы данные по площади складов и офиса и части этой площади, занимаемой каждым сотрудником (см. таблицу 2).

Таблица 2

Площадь помещений организации ООО «Столовые приборы»

Наименование помещения и сотрудника, занимающего данное помещение	Площадь кв.м.
Офис	75
Генеральный директор	15
Коммерческий директор	15
Главный бухгалтер	15
Бухгалтерия	30
Склад	300
кладовщик	15
помещение склада	285
Помещение гаража	55
Итого:	430

На основе предложенных данных рассчитаем стоимость источника затрат «генеральный директор».

Заработная плата – 20 000 руб., транспортные расходы – 8 000 руб., мобильная связь – 2 000 руб. Арендная плата – 8000 руб.(общая площадь офиса – 75 кв.м., арендная плата за 1 кв.м. – 40 000:75 = 533,333 руб.; площадь, занимаемая генеральным директором – 15 кв.м., значит сумма арендной платы – 533,333 руб.*15 кв.м.). Амортизация персонального компьютера – 500 руб.

Итого стоимость источника затрат «генеральный директор» в ноябре 2006г. – 38499,95 руб.

Таким же образом рассчитаем стоимость остальных источников затрат «сотрудники». Расчет стоимости источников затрат «сотрудники» приведен в таблице 3

Таблица 3

Расчет стоимости источников затрат «сотрудники»

Источник затрат	З/плата + начисления, руб.	Транспорт, руб.	Мобильная связь, руб.	Арендная плата, руб.	Амортизация ПК, руб.	Амортизация принтер, руб.	Ремонт автотранспорта, руб.	Ремонт ПК, руб.	ГСМ, руб.	Итого, руб.
Генеральный директор	20 000	0	2 000	8 000	500	300	0	0	8000	38 800
Коммерческий директор	15 000	0	2 000	8 000	500	300	0	0	0	25 800
Кладовщик	10 000	0	0	2 500	500	300	0	0	0	13 300
Грузчик	6 000	0	0		0	0	0	0	0	53 500
Главный бухгалтер	15 000	0	2 000	8 000	500	0	0	0	0	25 500
Бухгалтер	10 000	0	0	8 000	500	300	0	500	0	19 300
Кассир	8 000	0	0	8 000	500	0	0	0	0	16 500
Водитель	10 000	3 000	0		0	0	2 500	0	8000	44 500
Всего	94 000	3 000	6 000	42 500	3 000	1 200	2 500	500	16 000	168 700

Стоимость источника затрат «помещения» в нашем упрощенном примере будет складываться исключительно из стоимости арендной платы данных помещений (Таблица 4).

Таблица 4

Расчет стоимости источников затрат «помещения»

Номер	Помещения	Арендная плата руб.
Пом1	Склад	47500
Пом2	Гараж	21000
Итого		68500

Проведем проверку: стоимость источника затрат «сотрудники» и стоимость источника затрат «помещения» в сумме должны быть равны косвенным затратам предприятия.

168 700 + 68 500 = 237 200 руб.

Дальнейшие действия заключаются в определении структуры операций необходимых для создания продукции, работ (услуг) и переноске стоимости источников затрат, определенной на первом этапе, на данные операции. Для упрощения приводимого примера, представим, что для успешной деятельности предприятия ООО «Столовые приборы» необходимы следующие операции: закупка (оформление заказа и транспортировка), хранение, продажа (оформление заказа и транспортировка), управление и учет.

Рассчитаем стоимость каждой из предложенных операций. Для того, чтобы распределить стоимость источников затрат «сотрудники» на операции, необходимо определить – какую часть своего рабочего времени данные сотрудники уделяют каждой из этих операций. В данном случае время будет драйвером затрат, пропорционально которому на выполняемые функции будет распределяться стоимость источников затрат. Первоначально может показаться, что решение подобной задачи неосуществимо. Но, на самом деле, существуют специальные методы, такие, как хронометраж, фотография рабочего дня, опросы сотрудников и т.п. Что касается затрат на аренду склада и гаража, то стоимость источника затрат «склад» в данном примере целиком относится на операцию «хранение», а стоимость источника затрат «гараж» распределяется между операциями «закупка» и «продажа». В данном случае драйвером может послужить информация из маршрутных листов автомобиля. Т.е. соотношение поездок для закупки товара и для его транспортировки покупателям. Драйвер затрат - это особый параметр, пропорционально которому происходит распределение стоимости источников затрат на стоимость производственных функций.

Процентное распределение источников затрат на производственные функции показано в таблице 5.

Таблица 5.

Распределение стоимости источников затрат «сотрудники» и «помещения» между операциями в процентном отношении

Наименование источника затрат	Наименование операции				Итого:
Наименование источника затрат	Закупка	Хране-ние	Продажа	Управление и учет	Итого:
Генеральный директор	20%	10%	20%	50%	100%
Коммерческий директор	50%	0%	50%	0%	100%
Кладовщик	5%	90%	5%	0%	100%
Грузчик	40%	0%	60%	0%	100%
Главный бухгалтер	0%	0%	0%	100%	100%
Бухгалтер	0%	0%	0%	100%	100%
Кассир	0%	0%	0%	100%	100%
Водитель	75%	0%	25%	0%	100%
Аренда гаража	40%	0%	60%	0%	100%
Аренда склада	0%	100%	0%	0%	100%

Согласно определенному в таблице 5 процентному распределению стоимости источников затрат на операции, можно определить стоимость каждой из данных операции. Данные представлены в таблице 6.

Таблица 6.

Стоимость производственных операций ООО «Столовые приборы».

Наименование источника затрат	Наименование операции				Итого:
Наименование источника затрат	Закупка	Хранение	Продажа	Управление и учет	Итого:
Генеральный директор	7760	3880	7760	19400	38800
Коммерческий директор	12900	0	12900	0	25800
Кладовщик	665	11970	665	0	13300
Грузчик	2400	0	3600	0	6000
Главный бухгалтер	0	0	0	25500	25500
Бухгалтер	0	0	0	19300	19300
Кассир	0	0	0	16500	16500
Водитель	17625	0	5875	0	23500
Аренда гаража	8400	0	12600	0	21000
Аренда склада	0	47500	0	0	47500
Итого стоимость операции:	49750	63350	43400	80700	237200

Пункты «Закупка» и «Продажа» в свою очередь состоят из двух подпунктов каждый – «Оформление заказа» и «Транспортировка». В предлагаемом примере стоимость операции «Транспортировка» складывается из стоимости источников затрат «Водитель», «Грузчик» и «Аренда гаража». Остаток стоимости операций «Закупка» и «Продажа» относится на «Оформление заказа». Таким образом, стоимость операций будет следующей:

Табл. 7

Стоимость операций и их составляющих ООО «Столовые приборы».

Наименование операции	Стоимость (руб.)
1. Закупка	49750
1.1. Оформление заказа	21325
1.2. Транспортировка	28425
2. Хранение	63350
3. Продажа	43400
3.1. Оформление заказа	21325
3.2. Транспортировка	22075
4. Управление и учет	80700
Всего:	237200

Для того, чтобы распределить стоимость четырех рассматриваемых производственных функций на два товара «Ложки» и «Вилки», опять необходимо прибегнуть к использованию драйверов затрат. Допустим, что экспериментальным путем было определено следующее распределение рабочего времени персонала предприятия ООО «Столовые приборы» (в процентах).

Таблица 8

Процентное распределение стоимости источников затрат

Наименование источника затрат	Ложки	Вилки
Генеральный директор	65%	35%
Коммерческий директор	65%	35%
Кладовщик	60%	40%
Грузчик	70%	30%
Главный бухгалтер	65%	35%
Бухгалтер	60%	40%
Кассир	63%	37%
Водитель	80%	20%
Аренда гаража	80%	20%
Аренда склада	65%	35%

Стоимость источника затрат «Кассир» можно распределить на ложки и вилки следующим образом. Т.к. кассир не тратит какую-либо часть своего рабочего времени конкретно на обеспечение оборота ложек или вилок, то, для упрощения процесса распределения косвенных затрат, стоимость данного источника затрат можно распределить на эти составляющие пропорционально распределению общих затрат на бухгалтерию без учета кассира. Распределение аренды гаража пропорционально распределению ресурса «Водитель». Распределение «Аренды склада» зависит от его доли его площади, занимаемой товаром «Ложки», и от доли, занимаемой товаром «Вилки». На основании данных, указанных в таблице 7, и данных, указанных в таблице 8 распределим стоимость каждой операции на ложки и вилки.

Таблица 9

Распределение стоимости операций ООО «Столовые приборы» по группам реализуемой продукции в ноябре 2006г.

Наименование операции	Ложки/вилки	Стоимость (руб.)	Всего стоимость (руб.)
1. Закупка	Ложки	36328	49750
	Вилки	13422
1.1. Оформление заказа	Ложки	13828	21325
	Вилки	7497
1.2. Транспортировка	Ложки	22500	28425
	Вилки	5925
2. Хранение	Ложки	40579	63350
	Вилки	22771
3. Продажа	Ложки	31128	43400
	Вилки	12272
3.1. Оформление заказа	Ложки	13828	21325
	Вилки	7497
3.2. Транспортировка	Ложки	17300	22075
	Вилки	4775
4. Управление и учет	Ложки	51160	80700
	Вилки	29540
Всего:	Ложки	159195	237200
	Вилки	78005

Предложенный в данной статье пример значительно упрощен. Он не может ответить на все вопросы, связанные с внедрением системы функционально-стоимостного анализа на конкретном предприятии. Но свою задачу – проиллюстрировать общие принципы системы учета затрат, основанной на данном виде анализа, он выполнил.