Шапошнікова Дар'я

Донецький національний університет економіки і торгівлі ім. М.Туган-Барановського, Україна

Організація обліку податку на прибуток за новим Податковим кодексом

З 01.04.2011 набув чинності розділ ІІІ «Податок на прибуток» Податкового кодексу України (далі – Кодекс). З його прийняттям кардинально змінився порядок визначення прибутку до оподаткування – його тепер обчислюють за правилами бухгалтерського обліку, скасовано поняття податкового обліку, валових доходів і витрат, стали прозорими та обґрунтованими постійні і тимчасові податкові різниці. Незважаючи на зрозумілість та доцільність нових правил оподаткування податком на прибуток, існує багато проблем для бухгалтерів як у частині їх вивчення, так і в частині окремих питань практичного застосування.

Мета дослідження – висвітлення порядку формування інформації про доходи і витрати з метою вираховування об'єкта оподаткування, а також дослідження розбіжностей у складі доходів і витрат, наведених у Податковому кодексі і в нормативних документах, щодо ведення бухгалтерського обліку з метою зменшення таких розбіжностей в подальшому.

У науковій літературі окремі питання організації податкового обліку розглядаються в працях Ф.Бутинця, Л.Городянської, З.Задорожного, В.Квітки, Є.Свіредського, І.Склярук, В.Бабіча, А.Поддєрьогіна та ін. Автори роблять спроби наблизити бухгалтерський та податковий облік, але ще досі не в повному об’ємі відсутні матеріали про впровадження нормативів Кодексу в систему бухгалтерського обліку.

Досвід країн з розвиненою ринковою економікою свідчить, що об'єктом оподаткування діяльності суб'єктів господарювання здебільшого є прибуток. Податок на прибуток належить до тих податків, завдяки яким активно реалізується регулююча функція щодо виробництва, інших сфер господарської діяльності.

Об'єктом оподаткування податком на прибуток з третього кварталу 2011р. є прибуток, який розраховується як різниця між доходами звітного періоду та собівартістю реалізованих товарів (робіт, послуг) і сумою інших витрат. При цьому доходи і витрати визначаються в основному за правилами бухгалтерського обліку з певними постійними та тимчасовими різницями (визначення доходів і витрат відповідає бухгалтерському обліку та подано відповідно до пунктів 14.1.56 та 14.1.27 Кодексу).

Групування доходів за видами діяльності підприємства (операційна, фінансова, інша звичайна та надзвичайна) в Кодексі відсутнє, виділено тільки доходи від реалізації та інші доходи, а саме:

Дохід = Дохід від операційної діяльності (від реалізації) + Інші доходи.

Дохід визнається за датою нарахування (п. 137.1), як і в бухгалтерському обліку, тобто правило першої події скасовано (на відміну від ПДВ).

Усі доходи і витрати мають бути підтверджені документально. Порядок формування первинних бухгалтерських документів регламентується Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

Будь-які доходи чи витрати включаються до складу доходів або витрат тільки один раз незалежно від того, в якій статті Кодексу вони розглянуті та в який спосіб розраховані.

У частині визначення витрат проблем більше через їх велику кількість та різноманітність, а також різний порядок визнання.

Витрати розраховують за такою формулою:

Витрати = Витрати операційної діяльності (собівартість) + Інші витрати.

До собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) згідно з Кодексом включають тільки прямі витрати. Тут виникла розбіжність з бухгалтерським обліком, в якому більшість загальновиробничих витрат включається до собівартості. На сьогодні внесено відповідні зміни до бухгалтерських стандартів для приведення їх у відповідність до Кодексу в частині не включення загальновиробничих витрат до собівартості, які буде розглянуто далі.

Інші витрати = Загальновиробничі витрати + Адміністративні витрати + Витрати на збут + Інші операційні витрати + Фінансові витрати + Інші витрати звичайної діяльності.

Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів (робіт, послуг), визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації, тобто до витрат включається собівартість не вироблених, а реалізованих товарів.

Не відносяться до складу витрат визнані штрафи, пені, неустойки, нестачі і втрати від псування цінностей, витрати на утримання об'єктів соціально-культурного призначення (крім визначених у п. 141.8), тобто ті витрати, які пов'язані з недоліками в роботі підприємства або із забезпеченням його власних потреб. Що стосується безнадійної дебіторської заборгованості, то її включають до складу інших витрат згідно з пп. 138.11.6.

Не включаються до складу витрат згідно з пп. 139.1:

· організація прийомів, презентацій, свят (за винятком надання благодійної допомоги неприбутковим організаціям, перелік яких визначено п. 157, у розмірі, що не перевищує 4 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року згідно з пп. 138.11.6, пп. «а», і витрат на рекламу у повному обсязі згідно з п. 140.1.5);

· фінансування особистих потреб фізичних осіб (за винятком виплат фізичним особам згідно з трудовими договорами та договорами цивільно-правового характеру (оплата прані) та сплати внесків на соціальні заходи згідно з пунктами 142 та 143);

· попередня оплата, дивіденди сплачені, суми повернених позик, витрати на придбання необоротних активів, сплачені штрафи, витрати, не підтверджені документально, сплачений у складі вартості товарів податок на додану вартість тощо.

Кардинально змінився порядок нарахування амортизації необоротних активів. Її тепер нараховують за правилами бухгалтерського обліку, за винятком кількох різниць. Основні засоби згруповано відповідно до субрахунків бухгалтерського обліку, за кожною групою визначено мінімальний строк експлуатації, амортизацію нараховують бухгалтерськими методами. Для нематеріальних активів групи визначені, як і в бухгалтерському обліку, мінімальний строк використання не обмежено.

Основні розбіжності з бухгалтерським обліком, пов'язані з необоротними активами, полягають у тому, що:

· за Кодексом не підлягають амортизації невиробничі основні засоби (ОЗ);

· витрати на ремонт відносять до витрат у розмірі не більше ніж 10 % вартості ОЗ;

· дооцінка ОЗ здійснюється, як і раніше, на частину індексу інфляції, яка перевищує 110%.

У підрозділі 4 розд. XX Кодексу визначено порядок переходу до обліку основних засобів за новими правилами.

Суттєву увагу в Податковому кодексі приділено порядку врегулювання безнадійної та сумнівної заборгованості (п. 159.1 і підрозділ 4 розд. XX).

Прибуток до оподаткування визначають як різницю між доходами і витратами, описаними раніше, і оподатковують за ставкою 16% (п. 151) з 2014 р. (у 2011 р. - 23 %); порядок поступового зниження ставки оподаткування розкрито в розд. XX Кодексу. Для доходів нерезидентів у випадках, встановлених п. 160 Кодексу, застосовують ставки 0,4, 6, 12, 15 і 20 %.

Якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування за рік є від'ємне значення, його сума підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. В наступних кварталах від'ємне значення враховують у складі витрат наростаючим підсумком до повного погашення. Зауважимо, що від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, тобто збиток, переноситься на наступні звітні періоди.

Суттєво, що протягом півріччя - у другому і третьому кварталах 2011 р. - фінансові санкції до платників податку на прибуток підприємств за порушення податкового законодавства не застосовуються

Підсумовуючи викладене, слід зазначити, що в Кодексі надано чітке визначення об'єкта оподаткування податку на прибуток, склад і порядок визначення доходів і витрат з метою оподаткування. Наведено перелік витрат подвійного призначення, доходів і витрат, що не враховуються при вирахуванні оподатковуваного прибутку, розкрито методику нарахування амортизації на необоротні матеріальні та нематеріальні активи. Це є позитивним.

Водночас існують розбіжності між нормами податкового законодавства і нормами ведення бухгалтерського обліку відносно доходів, витрат та визначення облікового прибутку, що призводить до виникнення податкових різниць у бухгалтерському обліку. Усунення таких розбіжностей позитивно вплине на формування інформації про діяльність підприємства.

Література:

1. Н.Гура. Визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток за податковим кодексом України // Бухгалтерський облік і аудит. – 2011. - №5. – С. 22-26.

2. В.Бабіч, А.Поддєрьогін. Оподаткування прибутку підприємств: фінансові і облікові аспекти // Бухгалтерський облік і аудит. – 2011. - №2. – С. 3-10.

3. Є.Свідерський, Д.Свідерський. Організація обліку податку на прибуток за податковим кодексом у перехідний період // Бухгалтерський облік і аудит. – 2011. - №5. – С. 15-21.