Экономические науки / 7.Учет и аудит.

К.е.н. Скрипник М.Є., к.е.н. Скрипник Н.В.

Чернівецький торговельно-економічний інститут КНТЕУ, Україна

Викривлення і помилки у фінансовій звітності

Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Укоаїні» містить вимоги і норми до ведення бухгалтерського обліку та формування звітності. Цей закон встановлює особливі вимоги до працівників бухгалтерської служби, оскільки повнота і якість інформаційних даних бухгалтерського обліку залежить і від суб'єктивних факторів. У різних національних положеннях з бухгалтерського обліку розглядаються правові облікові норми, які сформульовані у вигляді зобов'язань - вимог.

Якщо в процесі законотворення в законодавчому акті або у відповідному нормативному документі прописуються будь-які заборони чи встановлюються певні вимоги, це означає, що останні можуть порушуватися, в іншому випадку відпадає необхідність в юридичному регулюванні. В той же час для подібного роду випадків в нормативних документах передбачається певний порядок внесення необхідних виправлень, причому не тільки у відповідні первинні облікові документи, а й в регістри обліку і, що важливо, у звітність.

Таким чином, так як нормативні документи передбачають способи виправлення помилок і викривлень в фінансовій звітності, то логічніше буде припустити, що дані нормативні документи будуть містити й визначення двох зазначених понять. Якість складання фінансової звітності залежить від імовірності виникнення можливих помилок в обліку і звітності, тому порівняння стандартів, що регламентують питання, пов'язані із викривленням і помилками в фінансовій звітності, виявлені відповідно до МСБО 8 і П(С)БО 6, є актуальним. У зв'язку з чим, звернемося до закордонних джерел і проведемо порівняльний аналіз МСБО 8 «Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки» (IAS 8) і П(С)БО 6 «Виправлення помилок та зміни у фінансових звітах», а також МСА № 240 «Відповідальність аудитора, що стосується шахрайства, при аудиті фінансової звітності» (ISA 240) [3].

Однією з причин, яка може призвести до помилки у звітності є шахрайство або недобросовісні дії (актуальний термін, взятий з вітчизняної практики податкового контролю замість терміну шахрайство, що використовується в МСФЗ). При цьому, саме визначення «недобросовісні дії» або «шахрайство» в МСБО 8 і в П(С)БО 6 відсутні. Відзначимо що, джерелом викривлень фінансової звітності і в тому і в іншому стандарті є тільки помилка. При цьому, якщо неточності або пропуски у відображенні фактів господарської діяльності в бухгалтерському обліку та (або) у фінансовій звітності підприємства, виявлені в результаті отримання нової інформації, яка не була доступна на момент відображення (невідображення) таких фактів господарської діяльності, то перші не є помилками [1].

Але викривлення, що виникають у звітності можуть бути наслідком як помилок, так і недобросовісних дій, так як помилка відрізняється від останнього відсутністю умислу, що лежить в основі дії, що призвело до викривлення фінансової звітності. Помилка - ненавмисне перекручення в фінансовій звітності, в тому числі невідображення будь-якого числового показника або нерозкриття будь-якої інформації. Ключовим словом у визначенні поняття «помилка» є «ненавмисне». У зв'язку з чим, на думку автора, не слід об'єднувати два поняття, як основне джерело викривлення фінансової звітності.

Основним чинником, що визначає різницю між «помилкою» і «порушенням», є те, що лежить в основі невідповідності, ненавмисна або навмисна причина. Проте умисел досить часто важко визначити, особливо в питаннях застосування облікових показників або принципів бухгалтерського обліку. Наприклад, необґрунтований обліковий показник може бути результатом ненавмисної помилки, а може бути і навмисної спробою введення помилкової інформації в фінансовий звіт. Так як, помилка відрізняється від недобросовісної дії відсутністю умислу, що призвів до викривлення фінансової звітності, то будемо розрізняти ненавмисне перекручення звітності в результаті помилки і навмисне перекручування звітності в результаті недобросовісних дій.

Крім поняття «помилки» МСБО 8 дає визначення поняттю «облікова оцінка». Оцінка передбачає професійне судження, засноване на найновішій з доступної інформації. Можливо, що у зв'язку з отриманням нової інформації або досвіду оцінку доведеться переглянути, що не буде пов'язано з попередніми періодами і не є виправленням помилки [2]. У зв'язку з тим, що процес переходу в нашій країні до МСФЗ завершується, з'являється необхідність застосування основних принципів і процедур Міжнародних стандартів аудиту.

Хоча, таке визначення як поняття «шахрайство» в стандарті (IAS 8) відсутнє. Поняття розкривається в MCA (ISA) 240 «Відповідальність аудитора з розгляду шахрайства і помилок під час аудиту фінансової звітності». Тому, доцільним також буде розглянути поняття «помилки» і «викривлення» з позиції МСА № 240, який раніше носив назву, буквальний переклад якого «Шахрайство та помилки» (ISA 240 «Fraud and Error»), що дає чітке визначення поняттям «помилка» і «викривлення» в фінансовій звітності, а також вказує на їх відмінності.

Литература:

1. Міжнародні стандарти фінансової звітності. [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://minfin.gov.ua/control/publish/article/ main?art_id=92410.

2. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку № 8 (IAS) «Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки». [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://www.minfin.gov.ua/file/link/364247/file/ias-08.pdf

3. Міжнародний стандарт аудиту № 240 (ISA) «Відповідальність аудитора, що стосується шахрайства, при аудиті фінансової звітності». [Електронний ресурс]. – Режим доступу: www.apu.com.ua/files/553656413.doc