Экономические науки/ 7.Учет и аудит

Д.э.н. Сихимбаева Д.Р., магистрант Дулат А.Ж.

Карагандинский экономический университет Казпотребсоюза, Казахстан

Представление консолидированной финансовой отчетности в соответствии с МСФО

Статья рассматривает основные понятия консолидированной финансовой отчетности. Приведен пример консолидации материнского и дочернего предприятия в разрезе отчетности по аренде.

Ключевые слова: МСФО, консолидированная отчетность, отчет о финансовом положении, отчет о совокупном доходе, отчет об изменениях в собственном капитале, отчет о движении денежных средств, материнская компания, дочерняя компания, приобретение, производственный комплекс.

МСФО применяются в отношении финансовой отчетности всех коммерческих предприятий (торговых, производственных, финансовых и иных). Какие-либо ограничения, в применении конкретного МСФО, в нем четко указываются.

Согласно IAS 1 «Представление финансовой отчетности» полный комплект финансовой отчетности включает в себя:

1. Отчет о финансовом положении или Отчет о финансовой позиции (до 2009 года – Баланс).

2. Отчет о совокупном доходе (до 2009 года - Отчет о прибылях и убытках)

3. Отчет об изменениях в собственном капитале.

4. Отчет о движении денежных средств.

5. Примечания, включая краткое описание существенных элементов учетной политики и прочие пояснительные примечания.

МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» применяется в отношении всех отчитывающихся предприятий.

Помимо применения МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», рекомендовано к использованию IFRS 1 «Принятие международных стандартов финансовой отчетности впервые».

Согласно п.10 МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность», материнская организация должна представлять консолидированную финансовую отчетность.

Консолидированная финансовая отчетность раскрывает информацию о финансовом положении и результатах деятельности группы в целом. Консолидация – это сведение финансовых отчетов всех компаний группы в единую финансовую отчетность.

Материнская организация не представляет консолидированную финансовую отчетность, если и только если:

- она находится в полной или частичной собственности другой организации и ее владельцы, включая тех, кто не имеет голосующих акций (доля меньшинства), были проинформированы и не имеют возражений против того, что консолидированная финансовая отчетность такой материнской организации не будет представлена;

- долговые и долевые инструменты материнской организации не обращаются на рынке ценных бумаг (национальные и иностранные фондовые биржи или внебиржевые рынки ценных бумаг, включая местные и региональные рынки);

- материнская организация не регистрирует и не находится в процессе регистрации финансовой отчетности в комиссии по ценным бумагам или прочих регулирующих органах с целью выпуска любого класса финансовых инструментов на рынок ценных бумаг;

- материнская организация или ее конечная материнская организация составляют консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО, доступную для публичного пользования.

В случае, если материнская организация не представляет консолидированную финансовую отчетность, то в финансовой отчетности раскрываются:

- факт того, что консолидированная финансовая отчетность не была составлена;

- факт того, что положения по не составлению консолидированной финансовой отчетности были применены;

- название и юридический адрес материнской организации, которая публикует консолидированную финансовую отчетность для публичного пользования;

- адрес, где эта финансовая отчетность может быть получена.

В случае принятия решения материнской организацией о представлении консолидированной финансовой отчетности, материнская организация в консолидированной финансовой отчетности должна консолидировать все дочерние организации.

Консолидированная финансовая отчетность должна включать все организации, кроме дочерних организаций, которые приобретаются и удерживаются исключительно с целью их последующей продажи в течение двенадцати месяцев. Если дочерняя организация, ранее исключенная из консолидации, не реализуется в течение двенадцати месяцев, то она должна быть консолидирована со дня приобретения, если не применяются подробно указанные обстоятельства.

При подготовке консолидированной финансовой отчетности предприятие объединяет финансовую отчетность материнского предприятия и его дочерних предприятий построчно путем сложения аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. Затем, чтобы консолидированная финансовая отчетность представляла финансовую информацию о группе как о едином хозяйствующем субъекте, выполняются следующие действия:

а) балансовая стоимость инвестиции материнского предприятия в каждое дочернее предприятие и принадлежащая материнскому предприятию доля в капитале каждого дочернего предприятия взаимоисключаются (см. МСФО (IFRS) 3, в котором описывается порядoк отражения любoгo получающегося в результате гудвилла);

б) определяются неконтрoлирующие доли в прибылях или убытках консолидируемых дочерних предприятий за oтчетный периoд;

в) контролирующие доли в чистых активах консолидируемых дочерних предприятий определяются отдельно от доли, принадлежащей акционерам материнского предприятия;

г) внутригрупповые остатки, операции, доходы и расходы должны исключаться в полных суммах;

д) остатки по внутригрупповым расчетам и суммы внутригрупповых операций, включая доходы, расходы и дивиденды, исключаются полностью. Прибыли и убытки, возникшие в результате внутригрупповых операций и признанные в стоимости активов, таких как запасы и основные средства, исключаются в полных суммах. Убытки в результате внутригруппoвых операций могут свидетельствовать об обесценении, которое подлежит признанию в консолидированной финансовой отчетности. В отношении временных разниц, возникающих в результате исключения прибылей и убытков по внутригрупповым операциям, применяется МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

Финансовая отчетность материнского предприятия и его дочерних предприятий, используемая при подготовке консолидированной финансовой отчетности, должна быть подготовлена на одну и ту же отчетную дату. Если конец отчетного периода материнского и дочернего предприятия не совпадают, дочернее предприятие готовит для целей консолидации дополнительную финансовую отчетность на конец отчетного периода материнского предприятия, кроме случаев, когда это практически неосуществимо.

Пример консолидации:

Материнская компания приобрела производственный комплекс стоимостью 5000у.е.

Таблица 1 - Консолидированный баланс на дату приобретения производственного комплекса

Расчет показателей группы	Материнская компания		Дочерняя компания		Корректировки		Итого
	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Актив
Денежные средства	1730		270				2000
Дебиторская задолженность							0
Инвестиции в дочернюю компанию	270					270	0
Продажи внутри группы (материнская компания - дочерняя компания)							0
Основные средства	5000						5000
Пассив
Кредиторская задолженность								0
Начисления								0
Продажи внутри группы (материнская компания - дочерняя компания)								0
Акционерный капитал			7000	270	270			7000
Нераспреде- ленная прибыль
	7000	7000	270	270	270	270	7000	7000

В течение отчетного периода материнская компания передала его дочерней компании в операционную аренду.

Стоимость арендной платы составила 2000 у.е. Материнская компания рассчитала амортизацию данного комплекса, которая составила 1500у.е. Прибыль материнской комании от этой операции составила 500 у.е.

Для производства материнская компания предоставила дочерней компании заем 1000у.е. Дочерняя компания произвела продукцию, которую реализовала вне группы, выручка от реализации составила 3300у.е., себестоимость реализованной продукции – 3000у.е., в т.ч. затраты на оплату аренды производственного комплекса составили 2000у.е.

Результаты операций внутри группы должны быть исключены. В консолидированной отчетности отражаются только результаты операций за пределами группы компаний.

Таблица 2 - Консолидированный отчет о совокупном доходе

	Материнская компания		Дочерняя компания		Корректировки		Консолидация
	Отчет о совокупном доходе		Отчет о совокупном доходе				Отчет о совокупном доходе
	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Продажи		2000		3300	2000			3300
Себестоимость продаж	1500		3000			2000	2500
Прибыль до налогообложения	500		300				800
	2000	2000	3300	3300	2000	2000	3300	3300

На дату подготовки бухгалтерского баланса между компаниями не было произведено расчетов в денежной форме по этой операции.

Таким образом, в балансе материнской компании осталась дебиторская задолженность в размере 2000у.е. В балансе дочерней компании – кредиторская задолженность 2000у.е.

Все операции между материнской компанией и дочерней отражаются на счете дочерней компании в бухгалтерском балансе материнской компании и на счете материнской компании в бухгалтерском балансе дочерней. Эти счета равны по величине и взаимно уничтожаются при консолидации.

Таблица 3 - Консолидированный баланс на отчетную дату

Расчет показателей группы	Материнская компания		Дочерняя компания		Корректировки		Итого
	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Актив
Денежные средства	730		270				1000
Дебиторская задолженность			3300				3300
Инвестиции в дочернюю компанию	270					270	0
Продажи внутри группы	2000					2000	0
Основные средства	3500						3500
Заем дочерней компании	1000					1000	0
Пассив
Продажи внутри группы				2000	2000			0
Заем у материнской компании				1000	1000			0
Акционерный капитал		7000		270	270			7000
Нераспределенная прибыль		500		300				800
	7500	7500	3570	3570	3270	3270	7800	7800

При реализации дочерней компанией третьей стороне за 3300 у.е. показывается вся прибыль, т.к. реализация происходит вне группы.

Список литературы:

1. Сборник МСФО 2014.

2. МСФО. Журнал для бухгалтеров и финансовых менеджеров. – 2013. - №2(110) с.12-15