Экономические науки / 7. Учет и аудит
К.э.н. Кулиш Н.В.
Ставропольский
государственный аграрный университет, Россия
Биологические активы как новый объект российского
бухгалтерского учета в условиях перехода на МСФО
В
современных условиях вопросы информационного обеспечения
сельхозтоваропроизводителей приобретают особое значение, поскольку эффективное развитие агробизнеса невозможно без построения
адекватной рыночным условиям системы учетных данных, позволяющих формировать релевантную
информацию и принимать на основе ее анализа оптимальные управленческие решения.
Бухгалтерский учет в нашей стране
осуществляется в рамках единой
методологии, однако, при всей универсальности его общих положений, отраслевая
принадлежность экономических субъектов вызывает необходимость отражения в учете
и отчетности определенных, только им присущих,
фактов хозяйственной жизни.
Специфика
сельхозучета определяется природой различных отраслей сельского хозяйства:
растениеводства, животноводства, промышленного и вспомогательного производств. Производство сельскохозяйственной
продукции - длительный процесс, иногда он занимает более одного календарного
года. По некоторым сельскохозяйственным культурам и животным затраты
осуществляются в текущем отчетном году, а продукцию получают только в следующем
отчетном году. По этой причине в учете затраты разграничивают по
производственным циклам, не совпадающим с календарным годом: затраты прошлых
лет под урожай текущего года, затраты текущего года под урожай будущих лет и
затраты текущего года под урожай этого же года. Часть продукции собственного
производства поступает на внутрихозяйственное потребление (внутренний оборот):
продукция растениеводства - на семена, корм скоту, в переработку; продукция
животноводства - на удобрения в растениеводстве. В связи с этим необходимо
четкое отражение движения продукции на всех этапах внутрихозяйственного
оборота.
В настоящее время продолжается процесс реформирования всей системы
бухгалтерского учета в
соответствии с требованиями рыночной экономики и международными стандартами
финансовой отчетности. Серьезный шаг к международной интеграции в области
бухгалтерского учета был сделан в 2011 году, когда на территории Российской Федерации были введены в действие
и официально признаны международные стандарты финансовой отчетности.
Сегодня МСФО в основном применяются для составления
консолидированной финансовой отчетности, а российские положения по
бухгалтерскому учету используются при формировании отчетности юридического лица.
Внедрение МСФО в деловую практику нашей страны
потребовало изменения национальных законов, касающихся различных вопросов. В
настоящее время бухгалтерский учет в
сельском хозяйстве, как и в целом по стране, осуществляется в соответствии с
Федеральным законом от 6 декабря 2011
г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Специфичность
решения проблем развития учетной системы в сельском хозяйстве определяется
совокупностью объективных факторов экономического, правового, социального,
биологического и экологического характера.
Общей
идеей МСФО является универсальность учетных принципов, позволяющих трактовать
конкретные факты хозяйственной жизни применительно к экономическим субъектам
различных сфер деятельности. Одной из учетных категорий, имеющей важное значение
для сельского хозяйства, является категория «биологические активы».
Законодательно такое понятие в настоящее время еще не введено в российскую
учетную практику. Однако уже сейчас многим сельскохозяйственным организациям
приходится решать вопросы, связанные с отражением используемых ими
биологических активов и операций с ними в бухгалтерском учете и отчетности.
МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» определяет
биологические активы как "животные или растения". С экономической
точки зрения, биологические активы, то есть используемые с целью получения
дохода животные и растения, представляют собой особый вид ресурсов компании. В
Российской Федерации разработаны проекты нормативных документов, регулирующих
учет биологических активов:
-
проект положения по бухгалтерскому учету "Учет биологических активов"
[2];
-
комментарии к проекту по бухгалтерскому учету "Учет биологических
активов" [3];
-
проект методических рекомендаций по первичному применению положения по
бухгалтерскому учету "Учет биологических активов" [4].
Данные
документы не вступили в действие в силу ряда обстоятельств, в том числе потому,
что в этом случае следует применять и другие международные стандарты в текущем
учете, регламентирующие учет других активов также по справедливой стоимости,
иначе не будет обеспечено единство принципов учета.
В проекте ПБУ "Учет биологических
активов" уточнено понятие "биологические активы", данное
стандартом МСФО 41. Согласно этому проекту ПБУ под биологическим активом
понимают животных (взрослый продуктивный и племенной скот, животные на выращивании и откорме, птица, кролики,
звери, пчелы и т.п.) или растения (однолетние и многолетние культуры
многолетние насаждения, деревья в лесоводстве и т.д.), которые в процессе
биологических преобразований (биологического роста) могут давать
сельскохозяйственную продукцию (молоко, шерсть, навоз, яйца, плоды, ягоды и т.
п.) и/или дополнительные биологические активы (телята, поросята, ягнята,
саженцы, черенки и т. д.), а также каким - либо иным способом приносить
экономическую выгоду организации.
К биологическим активам организации не относятся
рабочий скот; животные цирков, зоопарков, заповедников и другие животные,
содержание которых не связано с получением сельскохозяйственной продукции;
однолетние и многолетние насаждения, от которых организация не планирует
получение сельскохозяйственной продукции (декоративные цветы, кустарники,
защитные лесополосы и др.).
Биологические
активы как объект получения дохода с экономической точки зрения представляют
собой особый вид экономических ресурсов экономического субъекта, по которому
необходимо своевременно, в полном объеме вести бухгалтерский учет.
В
аналитическом учете биологические активы отображаются в стоимостном и
количественном выражении. Единицей измерения биологических активов является
штука, голова и т.д. Отдельные виды биологических активов животноводства могут
дополнительно характеризоваться по живому весу (например, свиньи, крупный
рогатый скот и т.д.). Биологические активы в растениеводстве по аналитическому
учету могут отображаться в единицах площади, которую они фактически занимают, в
случае если единицу измерения определить невозможно или экономически
нецелесообразно (например, зерновые, подсолнечник, бобовые).
При принятии
к бухгалтерскому учету активов в качестве биологических активов необходимо
единовременное выполнение следующих условий:
-
наличие у организации контроля над биологическим активом, вытекающего из права
собственности, или иных прав (хозяйственное ведение, оперативное управление,
лизинг и т.д.) на биологические активы;
-
переход к организации всех рисков, связанных с биологическими активами и
получаемой от них сельскохозяйственной продукции (заболевание, гибель,
изменения цен и др.);
-
использование для получения сельскохозяйственной продукции и/или дополнительных
биологических активов;
-
способность приносить организации экономические выгоды в будущем.
Сельскохозяйственная
продукция перестает быть элементом биологических активов при ее отделении от
биологических активов, при прекращении жизненных процессов биологических
активов, а также в период подготовки их к реализации или ожидания убоя.
Применять МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» предписано только в момент получения
(сбора) сельхозпродукции, полученной от биологических активов. А для ее
последующего учета применяется стандарт для учета запасов: в системе МСФО - это
МСФО (IAS) 2 "Запасы", а в рамках действующего российского
законодательства - ПБУ 5/01
"Учет материально-производственных запасов".
Таким
образом, раскрытие экономического содержания понятия «биологические
активы», разработка методических
подходов к их оценке по справедливой стоимости в условиях адаптации российского
учета к принципам и требованиям МСФО направлено на совершенствование информационной системы управления сельскохозяйственной
деятельностью с целью объективного установления имущественного состояния,
платежеспособности сельхозорганизаций и повышения их инвестиционной
привлекательности.
Литература:
1. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О
бухгалтерском учете» //www1. minfin.ru/accounting/ legislation (дата обращения 30.03.2014).
2.
Проект
положения по бухгалтерскому учету «Учет биологических активов». (URL: http://www.mcx.ru)
3. Проект методических рекомендаций по первичному
применению ПБУ «Учет биологических активов» (URL: http://www.mcx.ru)
4. Комментарии к проекту положения по бухгалтерскому учету
«Учет биологических активов». (URL: http: // www.mcx.ru)
5. Методические рекомендации по
организации бухгалтерского учета в сельском хозяйстве в связи с принятием
Федерального закона от 6 декабря 2011
г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» /А.С. Хусаинова, Н.Г. Белов, Л.И. Хоружий.
– М.: ФГБНУ «Росинформагротех», 2012. – 100 с.
6.
Хоружий Л.И. В России введены в действие МСФО /Л.И. Хоружий // Бухучет в
сельском хозяйстве. – 2012. - № 9.