Брик Г. В.
к.е.н, в.о. доцента
Львівський національний аграрний університет
Проблемні аспекти бухгалтерського обліку
у фермерських господарствах
Невід’ємним елементом ринкової економіки є малий бізнес. Основними
перевагами розвитку підприємств малого бізнесу в економіці держави є
гнучкість, маневреність та здатність оперативно реагувати на зміни в
умовах зовнішнього середовища господарювання. Мале підприємництво відіграє
важливу роль в економічному розвитку країни, а саме в збільшенні ефективності
виробництва, розвитку інновацій та конкурентного середовища, зростанні
зайнятості населення та ефективному використання ресурсів.
Розвиток
організаційно-правових форм власності та господарювання в аграрному секторі
економіки України призвів до появи такої форми малого бізнесу на селі як
фермерські господарства. Динаміка кількості фермерських господарств в Україні
та Львівській області відображена на рис. 1
Рис.
1 Розвиток фермерських господарств в Україні та Львівській області
Як свідчать дані рис. 1 кількість
фермерських господарств в Україні за 2000-2012 роки істотно коливалося, що
напряму пов’язано із соціально-політичною нестабільністю в державі. Схожі
тенденції характерні і для Львівської області, однак на кінець 2012 року
намітилися певні зрушення. Позитивним в діяльності фермерських господарств
Львівської області є збільшення їх середніх розмірів (з 45 га
сільськогосподарських угідь у 2005 році до 52 га у 2012 році) та зростання
частки господарств даної категорії у виробництві валової продукції сільського
господарства з (2,1% у 2005 році до 6,7% у 2012 році).
Фермерські господарства у
багатьох країнах світу є універсальною, високоефективною формою господарювання.
В країнах ЄС фермерські господарства виступають як потужні високотоварні
спеціалізовані підприємства, в той час, як в наших умовах більша частина даних
господарств базується на сімейно-трудовому підряді з примітивною
матеріально-технічною базою [2, c.784].
Ефективне функціонування
фермерських господарств України в цілому та Львівській області зокрема
неможливе без належного рівня облікового забезпечення їх діяльності. Облік дає
змогу фермеру провести аналіз його діяльності, визначити витрати, дохід, рівень
рентабельності як для господарства в цілому, так і для окремих його галузей.
Дані обліку використовуються для складання фінансової звітності і допомагають
виявити сильні і слабкі сторони у функціонуванні господарства, визначити
підходи при вирішенні управлінських проблем [7].
З
часу становлення фермерських господарства як організаційно-правової форми господарювання проблемам їх обліку
присвячено праці багатьох вчених-економістів, серед яких варто виділити Ф. Ф.
Бутинця, М.Я. Дем’яненка,
В.М. Жука, В.Г. Лінника, М.
Ф. Огійчука, П.Т.Саблука, Л.К. Сука, П. Я.
Хомина та інших. Загалом розв’язані
питання щодо основ організації обліку, варіативності застосування форм і
способів його ведення, облікової політики, аналітичного обліку витрат і
доходів, складання звітності тощо. У світлі узагальнення досвіду реформування
бухгалтерського обліку можна зауважити, що проблеми обліку для фермерських
господарств, особливо в частині галузевих та організаційних особливостей,
вимагають узагальнення та опрацювання в контексті подальших перспектив
розвитку.
Застосовування
загальних принципів організації бухгалтерського обліку для фермерських
господарств не можливе, оскільки облік у господарствах даної категорії повинен
бути малозатратним та спрощеним. При цьому потрібно чітко визначити межу
скорочення обліку, яка б з одного боку – спостила звітність фермерських
господарств, а з іншого – забезпечувала б всі потреби управління. Крім того, при веденні
бухгалтерського обліку у фермерських господарствах повинна бути врахована вся
облікова специфіка сільського господарства.
Організація та
ведення бухгалтерського обліку в фермерських господарствах регулюється
Методичними рекомендаціями з організації та ведення бухгалтерського обліку в
селянських (фермерських) господарствах
№ 189 від 02.07.2001 року [5].
Методичними рекомендаціями №189 передбачається кілька форм і способів ведення
обліку для фермерських господарств, а саме проста форма обліку; спрощена форма
обліку; за спрощеним Планом рахунків; загальна (рис. 2).
Просту форму обліку
застосовують ті фермерські господарства, працівниками яких є виключно члени
однієї родини, без залучення найманих працівників. Основним регістром даної
форми обліку є Книга обліку витрат і доходів, де відображаються господарські
операції без застосування подвійного запису.
Спрощену форму обліку
використовують ті господарства, в яких середньооблікова чисельність працівників
за звітний період не перевищує десять осіб (включно з членами родини) та обсяг
виручки від реалізації продукції не більше 500 тис. грн. Основним регістром
даної форми обліку є Журнал реєстрації господарських операцій, що базується на
подвійному записі господарських операцій. Реєстрами аналітичного обліку є
Відомість обліку основних засобів, Відомість обліку розрахунків, Відомість
обліку витрат виробництва [5].
Рис. 2 Рекомендовані
форми бухгалтерського обліку
для фермерських
господарств (згідно Методичних рекомендацій №189)
Облік за спрощеним
Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і
господарських операцій суб'єктів малого підприємництва ведуть фермерські
господарства, що мають статус малого підприємства (середньооблікова чисельність
працівників за звітний період коливається від десяти чоловік та не перевищує
п'ятдесят осіб, а обсяг виручки від реалізації продукції від 500
тис. грн., але не перевищує 2,5 млн. грн.). Фермерські господарства, що
відповідають цим вимогам складають звітність керуючись П(С)БО 25 «Фінансовий
звіт суб'єкта малого підприємництва» [8, c. 1008].
Фермерські господарства
середньооблікова чисельність працівників за звітний період яких перевищує 50
чоловік або обсяг виручки від реалізації продукції аграрного виробництва більше
2,5 млн. грн. здійснюють облік на загальних підставах, згідно з Методичних
рекомендацій з організації та ведення
бухгалтерського обліку за
журнально-ордерною формою на
підприємствах агропромислового комплексу №49 від 07.03.2001 р. [5].
Невеликі за своїми
розмірами фермерські господарства Львівської області застосовують спрощену
форму обліку, однак при цьому варто зауважити, що більшість розроблених
регістрів бухгалтерського обліку, не відображають багато суттєвих особливостей
даної форми господарювання. На нашу думку, суттєвого удосконалення потребує
Відомість обліку витрат виробництва, оскільки спосіб побудови даної відомості
не забезпечує належної інформації про витрати в розрізі видів культур.
Групування витрат у Відомості
здійснюється в цілому по фермерському господарству за такими напрямами: оплата праці,
матеріали, послуги зі сторони, амортизація, інші, що унеможливлює здійснення
контролю за витратами виробництва в розрізі галузей та підгалузей
господарства. Для вдосконалення
Відомості обліку витрат виробництва пропонуємо групувати витрат в розрізі
статей калькулювання по кожній культурі окремо, що створить додаткові
можливості для ефективного управління витратами.
Більшість великих фермерських господарств Львівської
області використовують журнально-ордерну форму обліку, керуючих Методичними
рекомендаціями з організації та ведення
бухгалтерського обліку за
журнально-ордерною формою на підприємствах агропромислового комплексу №49
від 07.03.2001 р. На сьогоднішній день використання Методичних рекомендацій №49
втратило свою актуальність, тому пропонуємо великим за розмірами фермерським
господарствам для обліку виробничо-господарської діяльності використовувати
реєстри журнально-ордерної нового зразка згідно Методичних рекомендацій щодо застосування регістрів
журнально-ордерної форми обліку для сільськогосподарських підприємств № 390
від 4.06.2009 року [3]. Застосування на практиці таких змін вимагає здійснення
відповідних корекцій в пункті 1.6.4 Методичних рекомендаціях з організації та
ведення бухгалтерського обліку в селянських (фермерських) господарствах № 189.
З огляду на те, що Методичні
рекомендації №189 прийняті тоді, коли ще не було чіткого законодавчого
розмежування фермерських та особистих селянських господарств, окремі їхні
положення вимагають перегляду та уточнення з врахуванням нових змін в суміжних
нормативно-правових актах та інструктивних матеріалах.
Дослідження
облікових аспектів діяльності фермерських господарств Львівської області дало
можливість зосередити свою увагу на проблемі оцінки біологічних активів та
сільськогосподарської продукції за справедливою вартістю.
П(С)БО
30 «Біологічні активи» передбачено, що справедлива вартість біологічного активу
ґрунтується на цінах активного ринку. За наявності кількох активних ринків
біологічних активів і сільськогосподарської продукції їх оцінка ґрунтується на
даних того ринку, на якому підприємство передбачає продавати біологічні активи
та/або сільськогосподарської продукції [6].
Методичними
рекомендаціями з бухгалтерського обліку біологічних активів [4] визначено, що
підприємство може самостійно визначати методику аналізу джерел інформації з
метою встановлення справедливої вартості біологічних активів та/або
сільськогосподарської продукції. Джерела отримання інформації про ціни
активного ринку на біологічні активи та сільськогосподарську продукцію можна умовно об’єднати в три групи: самостійній збір інформації про ціни на
ринку, отримання інформації з органів державного регулювання та інформація про
закупівельні ціни на продукцію, що є об’єктом державного цінового регулювання. Основним джерелом інформації про ціни на активних
ринках є дані цінового моніторингу, розміщені на веб- сайтах органів державного
регулювання сільського господарства та
провідних консалтингових фірм, що здійснюють дослідження аграрних ринків в
Україні.
На
сьогоднішній день доступ до мережі Інтернет мають далеко не всі
сільськогосподарські підприємства, однак навіть ті аграрні формування, які
користуються перевагами всесвітньої павутини не завжди можуть скористатися
достовірною інформацією через платний доступ до сайтів. У зв’язку із зазначеним
вище, можемо зробити висновок, що на аграрних підприємствах є потреба у
додатковому фінансуванні, зокрема оплати веб-сайтів, що, в свою чергу, збільшує
операційні витрати і зумовлює зростання собівартості продукції [1, c. 102].
Таким
чином, визначення справедливої вартості біологічних активів вимагає додаткових
фінансових витрат, що можуть забезпечити лише великі аграрні підприємства з
високим рівнем організації бухгалтерського обліку та фінансового менеджменту.
Для малих суб’єктів господарювання в аграрній сфері, до яких належать невеликі
фермерські господарства, при виборі методики оцінки біологічних активів
рослинництва і тваринництва доцільно надати можливість альтернативи вибору або
за фактичною собівартістю, або за
справедливою вартістю з внесенням відповідних змін до П(С)БО.
Отже, фермерські
господарства відіграють важливу роль не лише для аграрного сектору, а й
економіки держави в цілому, впливаючи
на створення додаткових робочих місць та насичення ринку сільськогосподарської
продукції. Необхідною умовою розвитку господарств даної категорії є державна
підтримка та належний рівень обліково-правового забезпечення їх діяльності.
Література
1. Жук В.М. Розвиток методології оцінки в обліку
сільськогосподарської діяльності / В.М.Жук // Інноваційна економіка.-2010.-
№3.-С.100-105
2. Маренич Т.Г. Бухгалтерський облік в агроформуваннях : підручник / за
ред. В. Я. Амбросова. – 2-ге вид., доп.
і перероб. – К. : ВД «Професіонал», 2005.– 896 с.
3. Методичні рекомендації щодо застосування регістрів
журнально-ордерної форми обліку для сільськогосподарських підприємств: наказ міністерства
аграрної політики України від 4.06.2009 р. №390 [Електронний ресурс]. –
Режим доступу : http: //prou4ot.info/index.php
4. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку
біологічних активів: наказ міністерства аграрної політики України від 29.12.2006
р. № 1315 [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://prou4ot.info/index.php
5. Методичні рекомендації з організації та ведення бухгалтерського обліку в
селянських (фермерських) господарствах: наказ
Міністерства аграрної політики України від 02.07.2001 р. № 189 [Електронний
ресурс]. – Режим доступу : http: //www.nau.kiev.ua
6. Положення (стандарт)
бухгалтерського обліку 30 «Біологічні активи» затверджене наказом Міністерства
Фінансів України від 18.11.2005 р. №790 // Облік і фінансів АПК. – 2006. – №6.
– С. 4–8.
7. Правдюк Н. Тенденції розвитку
фінансового обліку в агропромисловому виробництві : монографія/ Правдюк Н.
– К.:ННЦ «Інститут аграрної економіки». – 2005. – 420 с.
8. Фінансовий та управлінський облік за національними
стандартами: Підручник / М. Ф. Огійчук, В. Я. Плаксієнко, М. І. Белікова та ін.
/ за ред. проф. М. Ф. Огійчука.- 6-те
вид., перероб і допов.- К: Алерта, 2011. – 1042 с.