Экономические науки/7. Учет и аудит

Кондратюк Л.В.

Вінницький торговельно-економічний інститут Київського національного торговельно-економічного університету

 

Сучасний стан обліку капітальних інвестицій та його удосконалення відповідно до МСБО

 

У сучасних економічних умовах переважна більшість підприємств для подальшого розвитку потребують здійснення докорінних змін у різних напрямках своєї діяльності – створення нових конкурентоспроможних видів продукції, технологічного переозброєння, тощо.

Одним з основних видів інвестиційної діяльності підприємств та організацій є капітальні інвестиції, які являють собою один з головних показників фінансово-господарської діяльності підприємств.

Сучасні підприємства самостійно обирають найважливіші напрями своєї інвестиційної діяльності з урахуванням цілей свого розвитку, умов зовнішнього економічного середовища, рівня свого виробничого та фінансового потенціалу.

Провідними вченими зроблено значний внесок до методології, теоретичного і практичного обґрунтування питань, пов’язаних  з капітальними інвестиціями. Загальні питання обліку та аналізу операцій з капітальних інвестицій отримали висвітлення в працях таких  вітчизняних вчених: І.О.Бланка, С.І.Головацької, Г.Г.Кірейцева, М.С.Пушкаря, В.В.Сопка, С.І.Шкарабана та інших.

Теоретичним  та практичним аспектом організації і методології контролю операцій з капітальними інвестиціями присвячені праці І.А.Бєлобницького, Ф.Ф.Бутинця, В.С.Рудницького, Б.Ф.Усача та інших.

Інвестиція – спосіб розміщення капіталу, який має забезпечити збереження або збільшення вартості капіталу і принести позитивну величину доходу, тобто інвестиція – це обмін сьогоднішньої вартості на, можливо, невизначену майбутню вартість.

Економічна ситуація, що склалася за період входження нашої держави в світову спільноту, потребує значних структурних змін, а також зумовлює закономірну необхідність масштабного реформування системи бухгалтерського обліку та звітності. Реформування бухгалтерського обліку відповідно до міжнародних стандартів, створення відповідної нормативної бази бухгалтерського обліку вимагає рішення цієї проблеми на національному рівні.

Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» інвестиції – це всі види грошових, майнових та інтелектуальних коштовностей, що вкладаються в об’єкти  підприємницької діяльності, в результаті яких утворюється прибуток або досягається соціальний ефект [1].

Згідно із стандартами бухгалтерського обліку інвестиція – це актив, який утримується підприємством для приросту капіталу через розподіл доходу для збільшення вартості капіталу або інших вигод для підприємства-інвестора.

Але національні П(С)БО приділяють обліку капітальних інвестицій недостатньо ува­ги. Облік капітальних інвестицій розглядається як облік витрат на капітальне будівництво, на придбання або створення основних засобів, інших необорот­них матеріальних і нематеріальних активів. Таке обмежене коло об'єктів бух­галтерського обліку капітальних інвестицій пов'язане передусім з реформу­ванням бухгалтерського обліку, в тому числі обліку капітальних інвестицій, яке спрямоване на зближення національних стандартів із міжнародними стан­дартами обліку.

У Міжнародних стандартах обліку взагалі відсутнє таке поняття як «капі­тальні інвестиції». Більше того, згідно з МСБО 40 «Інвестиційна власність», інвестиційною вважається власність, яка утримується з метою отримання орендних платежів або збільшення капіталу (збільшення її вартості, майбутні продажі), або для досягнення обох цих цілей, а не використовується в господарській діяльності. Отже, відповідно до міжнародних стандартів, капі­тальні інвестиції в основні засоби не вважаються інвестиціями взагалі. Винят­ком можна вважати тільки ті, які здійснюються в основні засоби з метою на­дання останніх в оренду.

У вітчизняній теорії бухгалтерського обліку це поняття збереглося ще з радянських часів, тільки замість «капітальні вкладення» зараз використовує­ться термін «капітальні інвестиції», і проблема зношеності та відтворення ос­новних засобів не зникла, а набуває ще більших розмірів. Не­зважаючи на абсолютне збільшення інвестицій в основний капітал за останні роки, частка власних, або головних, джерел фінансування в загальному обсязі джерел зменшується. Це свідчить про недосконалість процесу відтворення основних засобів, в тому числі облікової політики сфери капі­тального інвестування — як найважливішого інформаційного забезпечення цього виду діяльності [2].

Відсутність у П(С)БО № 7 «Ос­новні засоби» чіткого визначення поняття та складу капітальних інвести­цій призводить до низки питань, які пов'язані з визначенням суті капітальних інвести­цій та відображенням пов’язаних з ними витрат на рахунках бухгалтерського обліку.

Згідно з МСБО 16 основні засоби - це матеріальні об'єкти, які:

а)  утримуються для використання у виробництві або постачанні товарів чи наданні послуг, для надання в оренду іншим або для адміністративних цілей;

б)  використовуватимуться протягом більше одного періоду.

І хоча визначення терміна можна вважати подібним на визначення національних стандартів, проте при порівнянні цих двох документів можна побачити суттєві відмінності.

Так, МСБО 16 не уточнює, що є об'єктом основних засобів. Належність окремих видів майна до основних засобів визначається на підставі професійної думки бухгалтера з урахуванням конкретних обставин і умов експлуатації об'єкта, в окремих випадках методів нарахування амортизації.

Відповідно до ПБО 7 об'єкт основних засобів також може бути поділений на окремі частини, однак на практиці далеко не кожне підприємство використовує подібний спосіб покращення контролю та коригування амортизаційних відрахувань.

Аналогічно МСБО 16 передбачена можливість об'єднання окремих незначних активів (наприклад, шаблонів, інструментів і штампів тощо) в один об'єкт основних засобів, національні ж стандарти таку можливість виключають.

Також, як відомо, амортизація активу починається з моменту, коли актив можна використати за призначенням. Відповідно до МСБО 16 ремонт або ж будь-яке технічне обслуговування активу не відмі­няє необхідності амортизації такого основного засобу. Національні ж стандарти, на відміну від міжна­родних, не припиняють амортизації подібних активів на період реконструкції, ремонту чи модернізації [2].

Серед необоротних активів, облік яких регулюється П(С)БО 7, значаться й інші необоротні матеріальні активи. У міжнародних стандартах про такі облікові категорії не згадується. А предмети прокату, що значаться серед цих активів, цілком очевидно, належать до МСФЗ 40 «Інвестиційна нерухомість» як вид довгострокових активів, бо вони явно придбані з метою отримання інвестиційного доходу. Хотілося б ще раз зазначити, що такого поняття, як «інші необоротні матеріальні активи», у міжнародній практиці немає, але це не означає, що у традиційному для Західної Європи обліку немає таких активів, як, наприклад, бібліотечні фонди або тимчасові (нетитульні) споруди. Інша річ, що деякі малоцінні активи (наприклад інвентарну тару) взагалі не прийнято обліковувати серед довгострокових активів; як правило, їх не капіталізують, а списують на витрати поточного періоду.

Під первісною вартістю розуміють суму сплачених (або таких, що підлягають сплаті) коштів чи їх еквівалентів або справедливу вартість іншого відшкодування, переданого за той чи інший актив на дату його придбання. Отже, первісна вартість об'єкта основних засобів — це сукупність витрат у грошовому вираженні, що створюють вартість, за якою об'єкт купують (будують, споруджують), доставляють і/або доводять до готовності для експлуатації. Це визначення однаково правильне як для обліку за МСФЗ, так і для обліку за національними П(С)БО. Але, як кажуть, відмінності — у деталях. І їх між МСФЗ та П(С)БО у цьому аспекті досить багато [3].

Отже, капітальні інвестиції, як сукупність витрат, що формують вартість об'єкта основних засобів, — це грошове вираження вартості, за якою об'єкт купують (будують, споруджують), доставляють і/або доводять до готовності для експлуатації плюс передбачувані витрати на його ліквідацію після закінчення терміну експлуатації.

На підставі порівняльної характеристики МСБО 16 та П(С)БО 7 можна сказати, що зазначені нормативні документи, поряд з тотожними, містять відмінні положення. Крім того, ці документи мають надавати користувачам інформацію щодо змін у складі основних засобів протягом періоду та розкриття інформації про залишки на звітну дату, тому вони не повинні суперечити один одному.

Безумовно, власникам підприємств самостійно вирішувати, чи застосовувати міжнародні стандарти для ведення обліку капітальних інвестицій в придбання (створення) та поліпшення основних засобів, чи дотримуватись національних. Але, оскільки МСБО вбирають в себе позитивний досвід багатьох країн, на нашу думку, було б доречним почати удосконалювати національні стандарти, або ж надати міжнародним стандартам статус національних. Це б полегшило роботу бухгалтерів, підприємства яких мають справу з іноземними партнерами, і покращило імідж країни.

Література:

1.     Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні: Закон України, затв. Постановою Верховної Ради України від 16.07.1999 р.,  №996-ХІУ (зі змінами і доповненнями).

2.     Саблук П.Т., Власов В.І., Кисіль М.І., Пріб К.А. Міжнародний рух капіталів і залучення в Україну прямих іноземних інвестицій // Економіка АПК. - 2010. - № 9. - С. 3-14.

3.     Рабошук А.В. Актуальні питання переходу на МСФЗ // http://www.confcontact.com/Mart/32.htm