Економічні науки / 7.Облік і аудит

 

Бодня Т. В., студент

Харківський національний економічний університет, Україна

Методика аудиту бухгалтерського балансу, як однієї з форм фінансової звітності

 

Фінансова звітність є однією зі складових інформаційного забезпечення, що пов’язує підприємство з суспільством та діловими партнерами і ґрунтується на узагальнених даних бухгалтерського обліку підприємства та підтверджує результати діяльності.

Дослідження фінансової звітності здійснюється в системі аудиту не лише в якості його інформаційної бази, а й як об’єкту контролю, що в свою чергу, порушує ряд проблемних питань та суперечностей. Нераціонально та неефективно побудований аудит фінансової звітності підприємства може призвести до невиявлення викривлень, фальсифікацій у звітності, яка стане інформаційним базисом для подальшого проведення аудиту. В свою чергу, на основі здійсненого аудиту будуть надані певні висновки керівництву для прийняття управлінських рішень, які можуть бути високоризикованими та непередбачуваними для підприємства. Так, останнім часом питання стосовно підвищення якості аудиту фінансової звітності шляхом удосконалення його методики набуло неабиякої актуальності.

Питанням вивчення методики проведення аудиту, пошуку шляхів підвищення якості аудиторських послуг щодо перевірки фінансової звітності присвятили увагу такі провідні спеціалісти з аудиту та обліку, як С. М. Бичкова, Ф. Ф. Бутинець,  Г. М. Давидов, Л. П. Кулаковська, Л. І. Слюсарчук, Б. Ф. Усач, Т. Ю. Фоміна, К. В. Халченко, Р. Л.Хом’як, Д. І. Янок та інші. Але методична стадія є все ще найменш розробленою в усій технології аудиту, що підвищує актуальність даного питання.

Метою написання роботи є теоретичне узагальнення та аналіз методики аудиту фінансової звітності на прикладі методики аудиту бухгалтерського балансу.

Досягнення поставленої мети забезпечується вирішенням таких завдань:

·       визначити мету та завдання  аудиту фінансової звітності;

·       розглянути методику аудиту бухгалтерського балансу, як складової фінансової звітності суб’єктів господарювання.

Згідно зі ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову зві­тність в Україні», фінансова звітність - бухгалтерська  звітність, що містить інформацію про фінансове становище,  результати діяльності та  рух грошових коштів підприємства за звітний період з метою забезпечення користувачів повною, правдивою, неупередженою інформацією про фінансові результати діяльності та фінансовий стан підприємства [1].

Згідно з П(С)БО №1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», фінансова звітність складається з: балансу, звіту про фінансові результати, звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал і приміток до звітів [2].

Баланс - звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов'язання і власний капітал.

Підприємства, фінансова звітність яких підлягає оприлюдненню, мають щорічно перевірятись аудитором. Ціль та загальні принципи аудиту фінансової звітності передбачені Міжнародним стандартом аудиту (МСА) № 200 «Мета та загальні принци­пи аудиторської перевірки фінансових звітів». Так, згідно даного стандарту, метою аудиту фінансової звітності є надання аудиторові можливості висловити думку про те, чи складені фінансові звіти (у всіх суттєвих аспектах) відповідно до застосовної концептуальної основи фінансової звітності [3].

Для забезпечення належної якості аудиторської перевірки важливим є чітке визначення завдань, які має вирішити аудитор для досягнення поставленої мети. Разом з тим, вивчення вітчизняної та зарубіжної літератури показало, що серед науковців є різні думки стосовно змісту таких завдань. Так, Бутинець Ф. Ф., Бичкова С. М. та Фоміна Т. Ю., Давидов Г. М. вказують на наступні завдання аудиту фінансової звітності (табл. 1):

Таблиця 1

Завдання аудиту фінансової звітності

За Бутинцем Ф. Ф. [5, с.339]

За Бичковою С. М. та Фоміною Т. Ю. [4, с.166]

За Давидовим Г. М.

 [6, с.363]

1.    Дослідити достовірність та відповідність записів звітності даним Головної книги та регістрів аналітичного обліку;

1.   Перевірити склад та зміст форм бухгалтерської звітності, ув'язку її показників;

1.  Дослідити відповідність фінансової звітності в цілому всім вимогам, які
висуваються до її оформлення;

2.    прослідкувати за своєчасністю подання бухгалтерської звітності до відповідних державних органів;

2.   перевірити правильність оцінки статей звітності;

2.            встановити відсутність у звітності суперечливої інформації та узго­дженість різних форм між собою;

3.    вивчити заємоузгод-женість показників звітності підприємства;

3.   перевірити правильність формування зведеної (консолідованої) звітності,

3.            визначити наявність під-став для включення у зві-тність наведених у ній сум;

4.    порівняти дані річної фінансової звітності з даними квартальної і поточної фінансової звітності;

4.   встановити відповідність застосовуваної в органі-зації методики бух гал-терського обліку та опо-даткування чинним в пері-оді, який перевіряється но-рмативним документам;

4.            перевірити правильність та обґрунтованість методології оцінки активів
і пасивів;

5.    оцінити можливість пос-тійного функціонування підприємства;

 

5.            встановити правильність підрахунку окремих статей звітності;

6.    оцінити вплив подій, що відбулися, на фінансову звітність та їх відображення в звітності.

 

7.            перевірити наявність підстав для віднесення певної суми до тієї статті,
до якої вона включена;

 

 

8.            перевірити відображення операцій у звітних формах того звітного періо­ду, в якому вони були здійснені;

 

 

9.            встановити відповідність сум окремих операцій даним, наведеним у пер­винних документах, регі-страх аналітичного та си-нтетичного об­ліку, відпо-відність їх підсумків даним, наведеним у Го-ловній книзі та звітності;

 

 

10.        перевірити узгодженість даних річної фінансової звітності з даними кварта-льної та поточної звітно-сті.

 

Як видно з табл. 1, сьогодні в Україні вже спостерігається помітна єдність у розумінні та тлумаченні сутності завдань аудиту фінансової звітності, що пов’язано з використанням єдиних правил здійснення аудиту, закріплених Міжнародними стандартами аудиту. Але, все ж, є і певні відмінності у поглядах з цього приводу. Проте вони, загалом, не є принциповими, а полягають у різному ступені деталізації окремих складових. Так, найбільш розширений перелік завдань, що можуть бити розв’язані під час аудиту фінансової звітності, на думку автора, наведений  Давидовим Г. М. Цей перелік, в цілому, охоплює й завдання, виділені Бутинцем Ф. Ф., Бичковою С. М. та Фоміною Т. Ю.

Завдання аудиту фінансової звітності є передумовою розробки методики їх аудиту. Але, враховуючи наявність певних відмінностей при виокремленні конкретних завдань аудиту фінансової звітності, а також, враховуючи те, що методична стадія є найменш розробленою в усій технології аудиту, – єдиної методики аудиту фінансової звітності ще не запропоновано.

Загалом, як стверджує Бутинець Ф.Ф., методика аудиту – це застосування способів та прийомів, що дають можливість проведення аудиту системно, в найбільш доцільній послідовності [5, с.208].

Дослідження звітності аудитором, як стверджують Мултанівська Т. В., Воінова Т. С. та Вороніна О. О., має розпочинатися із застосування формальної та нормативно-правової перевірки, тобто з визначення відповідності форм звітності затвердженим нормативним документам, що регулюють порядок її заповнення [8, c.117]

Розглянувши та проаналізувавши різноманітні методики аудиту бухгалтерського балансу як елементу фінансової звітності, викладені в роботах вітчизняних авторів, слід зазначити, що, безумовно, їх оприлюднення є важливим з точки зору узагальнення накопиченого досвіду в цій галузі. Кожна наступна публікація розширює уявлення про порядок здійснення аудиту фінансової звітності. Разом з тим, окремий автор звертає увагу на моменти, які найбільшою мірою цікавлять саме його відповідно до поставленої мети.

 

Так, наприклад, Слюсарчук Л. І., наголошує увагу на тому, що приступаючи до перевірки форми №1, аудитор, перш за все, повинен з’ясувати чи проводилась інвентаризація активів і зобов'язань перед складан­ням фінансової звітності шляхом огляду інвентаризаційних описів та перевірки правильності коригувальних записів у бухгалтерському обліку. Перевіряючи статті Балансу, автор пропонує звернути увагу на відповідність показників вступного сальдо балансу даним кінцевого сальдо за попе­редній рік, задля пересвідчення у тому, що підприємство послідовно засто­совує обрану облікову політику. Особливу увагу у своїй роботі Слюсарчук Л. І. приділяє розгляду та застосуванню аудитором  конкретних прийомів щодо перевірки фінансової звітності, виділяючи при цьому окремі рядки Балансу, які заслуговують особливої уваги аудитора. Так, наприклад, при перевірці бухгалтерського Балансу автор наголошує на необхідності загострення уваги аудитором на рядку 040, в якому обліковуються довгострокові фінансові інве­стиції за методом участі в капіталі. Для перевірки цього рядка необхідно мати Звіт про фінансові результати підприємства, в яке інвестовано кош­ти. Аудитор перевіряє розрахунок вартості інвестиції, яка відображена в балансі за методом участі в капіталі [9].

Під час перевірки другого розділу активу балансу, Слюсарчук Л. І. звертає увагу на безперервність вибраної підприємством облікової політики та перевірку застосовуваного методу оцінки запасів. Також аудитор має звернути свою увагу на наявність дебіторської заборгованості, перевіряючи при цьому правильність створення резерву сумнівних боргів.

Перевірка пасиву балансу, як стверджує Слюсарчук Л. І., теж має певні особливості, які повинен врахувати аудитор. Так, наприклад, перший розділ пасиву балансу повністю по­вторює Звіт про власний капітал, а тому, якщо аудитор перевірить цей розділ у балансі, не буде необхідності його перевіряти у Звіті про влас­ний капітал.

Перевіряючи розділ III Балансу, необхідно акцентувати увагу на оцін­ці довгострокових зобов'язань. Складність, на думку Слюсарчук Л. І.,  полягає в тому, що ці зобов'я­зання мають відображатись у балансі за справедливою вартістю.

У розділі IV Балансу, що має назву «Поточні зобов’язання», автор наголошує на тому, що обов’язково мають підлягати вивченню акти звірки кредиторської заборгованості та показник 510 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями». Підприємство має наприкінці року провести інвентаризацію кредитор­ської заборгованості й отримати від своїх кредиторів підтвердження сум, які відображено в балансі. Аудитор перевіряє наявність таких актів [9].

Розглядаючи методику аудиту бухгалтерського Балансу, запропоновану  Кулаковською Л. П., варто відзначити те, що автор, на відміну від Слюсарчук Л. І., аудиторську перевірку пропонує розпочати із  загального огляду звітної форми клієнта. Далі аудитор перевіряє наступні вимоги: 1) дані статей балансу на початок періоду повинні відповідати даним балансу на кінець попереднього періоду; 2) дані статей балансу на кінець звітного періоду повинні бути обґрунтовані результатами інвентаризації; 3) суми статей балансу по розрахунках із фінансовими, податковими органами, установами банків повинні бути звірені з ними і бути тотожними; 4) дані підсумкового балансу повинні відповідати оборотам і залишкам по рахунках Головної книги чи іншого аналогічного регістру бухгалтерського обліку на кінець звітного року; 5) дані балансів на початок і кінець року повинні бути зіставленими. Потім аудитор, за Кулаковською Л. П., перевіряє правильність відображення в балансі необоротних засобів, фінансових інвестицій, запасів, незавершеного виробництва, готової продукції, залишків грошових коштів та дебіторської заборгованості, поточних зобов’язань та власного капіталу. Варто зазначити також і те, що Кулаковська Л. П. у своїй праці наводить перелік та зміст робочих документів, що заповнюються під час аудиту фінансової звітності [7].

Розглянувши методику аудиту бухгалтерського Балансу Бутинця Ф. Ф., відмітимо, що дана методика, на відміну від попередньо розглянутих, запропонованих Слюсарчук Л. І. та Кулаковською Л. П., містить досить загальний перелік прийомів, що застосовуються під час аудиту Балансу. Так, аудитор при перевірці бухгалтерського балансу виконує наступні дії: 1) перевіряє наданий баланс на арифметичну точність; 2) перевіряє відповідність залишків у Головній книзі даним балансу (на підставі робочих документів); 3) перевіряє відповідність залишків на початок звітного року залишкам на кінець минулого року; 4) у випадку зміни залишків внаслідок виправлення помилок минулих періодів – аудитор проводить ретельну перевірку характерних помилок, їх впливу на звітність, адекватність внесених змін; 5) складає пробний баланс на кінець звітного періоду та порівнює його з наданим на перевірку; 6) розраховує відстрочені податкові активи та зобов’язання; 7) порівнює розрахунок відстрочених податкових активів або зобов’язань з даними підприємства; 8) складає перелік виправлень залишків за балансовими рахунками; 9) проводиться оцінка різниць, виявлених аудитором [5, с.387].

Таким чином, узагальнюючи вищезазначене, бачимо, що, на даний момент, досі відсутня загальна типова методика аудиту фінансової звітності. Проте, ті методики, що існують сьогодні є досить подібними та відрізняються між собою, в принципі, лише рівнем деталізації щодо застосування конкретних способів та прийомів такого аудиту. Детальні методики розробляють аудитори, аудиторські фірми та закріплюють їх внутрішніми стандартами, які є їх інтелектуальною власністю. Тому, загалом, оприлюднюються лише фрагменти таких методик. Для досягнення більшого ступеню розуміння аудиторів з клієнтами, а також підвищення рівня довіри суспільства до якості аудиторських висновків, є потреба подальших наукових пошуків для вироблення типової методики аудиту фінансової звітності.

 

Література:

1.   Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову зві­тність в Україні» № 996 — XIV від 16.07.99 зі змінами і допо­вненнями // Бухгалтерія. — 2005. — № 29 (652). — С.13 — 18.

2.   Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимо­ги до фінансової  звітності», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. № 87, зі змінами та доповненнями.

3.   Міжнародні стандарти аудиту, надання впевненості та етики: Видання 2006 року / пер. з англ. мови О. В. Селезньов, О. Л. Ольховікова, О. В. Гик, Т. Ц. Шарашидзе, Л. Н. Юрківська, С. О. куликов. – К.: ТОВ «ІАМЦ» АУ «СТАТУС», 2006. — 1152 с.

4.   Бычкова С. М. Практический аудит / С. М. Бычкова, Т. Ю. Фомина; под. ред. С. М. Бычковой. — 3-е изд., перераб. и доп. — М.: Эксмо, 2009. —

176 с.

5.   Бутинець Ф.Ф. Аудит: підручник для студентів спеціальності «Облік і аудит» вищих навчальних закладів. – 2-ге вид., доп. і перероб.  – Житомир: ПП «Рута», 2002. — 672 с.

6.   Давидов Г. М. Аудит: Підручник. — К. : Знання, 2004. — 512с

7.   Кулаковська Л. П. Організація і методика аудиту : Навч. посібник/ Л. П. Кулаковська, Ю. В. Піча. — К.: Каравела, 2004. — 568 с.

8.   Мултанівська Т. В. Аудит: навчальний посібник / Т. В. Мултанівська, Т. С. Воінова, О. О. Вороніна. — Х.: Вид. ХНЕУ, 2010. — 336 с.

9.   Слюсарчук Л. Аудит фінансової звітності підприємств // Банківська справа. — 2003. — №2. — С.34-48.