Економіка/ 7. Облік і аудит

Федоришина Л.І., Петриченко О.А., Любенко О.С.

Вінницький національний аграрний університет, Україна

ОБЛІК ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ В ЗАРУБІЖНИХ КРАЇНАХ

В сучасних умовах глобалізації ринків збуту та поширення зовнішньоекономічних зв’язків зростає необхідність забезпечення єдиних підходів до визначення і обліку дебіторської заборгованості суб’єктів господарювання різних країн. Тому вивчення зарубіжного досвіду з цього питання має неабияке значення.

У дослідження методології обліку дебіторської заборгованості в зарубіжних країнах суттєвий вклад зробили відомі вітчизняні вчені І.Д. Бенько, О.С. Бондаренко, Ф.Ф. Бутинець, О.М. Губачова, В.І. Єфіменко, Л.І. Лук’яненко, М.Р. Лучко, В.Є. Новицький та інші.

Західні економісти під дебіторською заборгованістю розуміють заборгованість покупців чи інших контрагентів бізнесу у результаті отримання ними товарів, робіт, послуг на умовах відстрочки платежів. Таке трактування визначає характер її обліку.

МСБО прямо не визначають методи визнання, класифікацію та оцінку дебіторської заборгованості, а тільки дають загальні рекомендації по розкриттю відповідної інформації у фінансових звітах. Так, МСБО 1 "Подання фінансових звітів" рекомендує виділяти у Балансі торговельну та іншу дебіторську заборгованість [1].

Торговельна (операційна) дебіторська заборгованість виникає в процесі звичайної операційної діяльності компанії за умови продажу товарів чи надання послуг в кредит. Такий кредит називають комерційним кредитом. На відміну від попередньої оплати, ця форма є поширеною у міжнародній практиці. Відповідно до умов договору, клієнт сплачує заборгованість через 15, 30, 45 або 60 і більше днів, що сприяє розвитку торгівлі.

Особлива (неопераційна) дебіторська заборгованість виникає від операцій, не пов'язаних з операційною діяльністю підприємства. До неї відносяться позики та аванси, видані працівникам або філіям компанії, депозити для покриття потенційних збитків, депозити, як гарантія платежу, дивіденди і відсотки до отримання тощо [4, с.193].

В зарубіжних країнах, особливо в Європі, приділяється значна увага розкриттю в фінансовій звітності дебіторської заборгованості. Рішення про порядок розміщення різних видів дебіторської заборгованості в балансі та ступінь деталізації цих статей приймає сама компанія, тому в різних країнах склад та структура дебіторської заборгованості в балансі будуть різні.

Звичайно дебіторська заборгованість в балансі зарубіжної компанії, зокрема в країнах англо-американської системи обліку, представляється, а отже і класифікується, за наступними групами:

1) рахунки до отримання - вид дебіторської заборгованості, який виникає при продажу товарів по "відкритому рахунку", без письмового зобов'язанні покупця оплатити рахунок, тобто така заборгованість, яка існує в результаті надання короткострокового кредиту продавцем покупцю. За нормальних умов кошти по рахунку повинні бути отримані протягом 30-60 днів;

2) векселі до отримання;

3) дебіторська заборгованість, не пов'язана з реалізацією.

Крім дебіторської заборгованості покупців в балансі відображається інша заборгованість. Так, в естонському балансі відображається також:

1) дебіторська заборгованість дочірніх та материнських підприємств;

2) дебіторська заборгованість пов'язаних підприємств;

3) розрахунки з акціонерами;

4) інша короткострокова дебіторська заборгованість [3, с.367].

У Примітках до фінансової звітності в зарубіжних країнах може розкриватися така інформація щодо дебіторської заборгованості: перелік дебіторів і сума довгострокової заборгованості; перелік дебіторів і сума дебіторської заборгованості пов’язаних сторін, з виділенням внутрішньо групового сальдо дебіторської заборгованості; склад і сума статті Балансу "Інша дебіторська заборгованість"; метод визначення величини резерву сумнівних боргів; сума поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, послуги в розрізі її класифікації за строками непогашення [4, с.194].

Проблема визнання дебіторської заборгованості за кордоном пов'язана із застосуванням гнучкої системи численних знижок. Знижки, що надаються покупцю, поділяються на дві великі групи:

1) торгові знижки - це відсоткові знижки від базової ціни;

2) знижки за оплату в строк - це знижки залежно від строку оплати.

Саме останній вид знижок за оплату в строк і створює проблеми визнання дебіторської заборгованості. В зарубіжній практиці (переважно, системи ЗПБО США) існують два методи відображення таких знижок в бухгалтерському обліку – валовий та чистий [3, с.366].

Порівняння особливостей оцінки дебіторської заборгованості у вітчизняній та зарубіжній практиці представлено у таблиці 1.

Таблиця 1

Оцінка поточної дебіторської заборгованості у вітчизняній та зарубіжній практиці

Оцінка поточної дебіторської заборгованості
Вітчизняна практика		Зарубіжна практика
На дату виникнення	На дату складання балансу	На дату виникнення	На дату погашення	На дату складання балансу
за первісною вартістю	- за первісною вартістю - за чистою вартістю реалізації (сума поточної дебіторської заборгованості мінус резерв сумнівних боргів)	Валовий метод
		за сумою виставленого рахунку	з урахуванням знижки (за умови оплати в період дії знижки)	за сумою, скоригованою на знижку
		Чистий метод
		за сумою зменшеною на величину знижки	- з урахуванням знижки (за умови оплати в період дії знижки) - знижка, не отримана покупцем, трактується як «штраф» (за умови оплати пізніше періоду дії знижки)	за сумою, скоригованою на знижку

У вітчизняній і у зарубіжній практиці на дату складання балансу дебіторська заборгованість оцінюється за чистою вартістю реалізації. Відмінним при цьому є визначення чистої вартості реалізації (рис. 1).

Рис. 1. Визначення чистої вартості реалізації у вітчизняній та зарубіжній практиці

У даному випадку увага акцентується на тому, що здійснюючи продаж у кредит, підприємство бере на себе ризик того, що деякі покупці ніколи не сплатять своєї заборгованості. Це звичайний підприємницький ризик тому у зарубіжній практиці сумнівні борги, які є і безнадійними, розцінюються як необхідні витрати підприємства, пов'язані з реалізацією в кредит. Згідно з міжнародними стандартами безнадійна заборгованість — дебіторська заборгованість, яка, ймовірно, ніколи не буде сплачена.

На відміну від вітчизняного обліку, коли безнадійні борги списуються за рахунок резерву (якщо суми не вистачає, то на витрати по списанню сумнівних боргів), в окремих країнах, не дивлячись на списання безнадійної дебіторської заборгованості на витрати, вона продовжує обліковуватися в дебеті рахунків, на яких відображається короткострокова дебіторська заборгованість покупців та показується в активі балансу в рядку "Неотриманні від покупців" або в рядку "Векселі покупців" з одночасним відображенням безнадійної заборгованості в окремому рядку зі знаком мінус.

Згідно з українським законодавством списати сумнівний борг на витрати підприємство має право лише тоді, коли здійснили певні заходи щодо стягнення боргу. В деяких країнах підприємства мають право суму сумнівного боргу списувати на витрати незалежно від того, застосовані до неї заходи по стягненню чи ні [2, с.38].

Для забезпечення належного контролю за погашенням дебіторської заборгованості ведуться окремі рахунки для кожного покупця товарів або послуг у кредит, а також застосовуються спеціальні журнали:

• журнал обліку продажу з відстрочкою платежу;

• журнал обліку придбань з відстрочкою платежу;

• журнал обліку грошових надходжень;

• журнал обліку грошових виплат.

Несподіваним для нас є те, що у зарубіжних країнах спеціальні журнали не стандартизовані, вони пристосовуються для задоволення потреб кожного конкретного підприємства. Деякі компанії замість журналів обліку грошових виплат і надходжень для контролю за грошовими операціями використовують систему ордерів, яка більше пристосована до комп'ютеризації обліку, ніж журнальна система [4, с.195].

Таким чином, узагальнення проведеного дослідження дозволяє зробити висновок про те, що впровадження міжнародних стандартів обліку у вітчизняну практику, в перше чергу, вимагає узгодженість між вітчизняними та зарубіжними системами обліку на основі уточнення на законодавчому рівні економічної сутності окремих складових господарських засобів підприємств та джерел їх формування, статей балансу, методів оцінки, порядку відображення на рахунках.

Література:

1. МСБО 1 "Подання фінансових звітів" http://buhgalter911.com

2. Бондаренко О.С. Сучасні підходи до обліку дебіторської заборгованості у вітчизняній та зарубіжній практиці господарювання// Інвестиції: практика та досвід. - №18. – 2008. – С.36-39.

3. Бутинець Ф.Ф., Горецька Л.Л. Бухгалтерський облік у зарубіжних країнах. Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів. – Житомир: ПП "Рута", 2002. – 544 с.

4. Губачова О.М., Мельник С.І. Облік у зарубіжних країнах: Підручник. – К.: Центр учбової літератури, 2008. – 432 с.