Криворізький економічний інститут
Київського економічного університету ім.
В. Гетьмана.
Обліково-економічний факультет,
спеціальність «облік і аудит», ІІІ курс, 3 група
Балабай К.В., Коровіна Г.І.
Науковий керівник: кандидат економічних
наук, доцент Кондратюк О.М.
Особливості обліку безоплатно отриманих основних засобів у бухгалтерському
і податковому обліках
Багато проблем виникає в
діючій практиці обліку безоплатно отриманих
основних засобів. В даний момент в Україні безоплатно отримані основні засоби визначаються оподатковуваним доходом як з боку положень (стандартів) бухгалтерського
обліку, так і зі сторони податкового законодавства. Проте,
якщо в бухгалтерському обліку дохід нараховується одночасно з
нарахуванням амортизації, то в податковому обліку амортизація за такими
активами не нараховується, а податок на прибуток обчислюється одразу
при безоплатному отриманні об'єкту основних засобів. Розглянемо
облік безоплатно отриманих засобів більш докладно з огляду на відмінності у
бухгалтерському і податковому обліках.
Згідно
з п. 10 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби»,
затвердженого наказом Мінфіну України від 27.04.2000 р. № 92 (зареєстровано в
Мін'юсті України 18.05.2000 р. за № 288/4509, зі змінами та доповненнями, за
текстом – П(С)БО 7), первісна вартість безоплатно отриманих основних засобів
дорівнює їх справедливій вартості на дату отримання з урахуванням мита,
непрямих податків (якщо вони не підлягають відшкодуванню) та інших витрат,
перелічених у п. 8 ПБО 7. Для
визначення справедливої вартості об'єктів основних засобів слід скористатися
відповідним додатком до П(С)БО 19. Слід враховувати,
що вартість безоплатно отриманих основних засобів до складу капітальних
інвестицій не включається і на рахунку 15 «Капітальні інвестиції» не
відображається (тобто справедлива вартість отриманого активу відразу
зараховується до складу основних засобів з відображенням на рахунках 10, 11).
Згідно з п.13
Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, на
справедливу вартість безоплатно отриманих об'єктів основних засобів
збільшується сальдо додаткового капіталу. Тобто зараховування таких активів до
складу основних засобів відображається записом за дебетом рахунків 10, 11 і
кредитом рахунку 42 «Додатковий капітал», субрахунок 424 «Безоплатно одержані
необоротні активи». Одночасно з нарахуванням у сумі, пропорційній нарахованій
амортизації, за кредитом субрахунку 745 «Дохід від безоплатно одержаних
активів» з дебетом субрахунку 424 «Безоплатно одержані необоротні активи».
У податковому
обліку механізм відображення безоплатно отриманих основних фондів є таким: для цілей оподаткування прибутку вартість товарів
(робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, є
доходом з інших джерел та включається до складу валового доходу платника
податку того звітного періоду, в якому їх було отримано на підставі пп. 4.1.6
п. 4.1 ст. 4 Закону №
334/94-ВР. Пункт
4.1.6 Закону «Про прибуток підприємств» не встановлює, як визначити суму, на
яку потрібно збільшити валовий дохід. Якщо взяти за валовий дохід залишкову
вартість, що дорівнює нулю, то конфлікту з податковою інспекцією не уникнути. У
більшості випадків валовий дохід
підприємства збільшується на суму, зазначену в первинних документах, на об'єкт,
що передається. У разі, якщо такий документ відсутній,
оцінюють об'єкт основних фондів самостійно, орієнтуючись на методику визначення
звичайних цін згідно з п. 1.20 ст. 1 Закону № 334/94-ВР.
Проте збільшення валових доходів підприємства при безоплатному отриманні
основних фондів відбувається не завжди, виняток становлять умови, за яких
основні фонди отримані за рішенням органів центральної виконавчої влади; у разі
отримання спеціалізованими експлуатуючими підприємствами об'єктів
енергопостачання, газо- і теплозабезпечення, водопостачання, каналізаційних
мереж відповідно до рішень місцевих органів виконавчої влади та виконавчих
органів рад, прийнятих у межах їх повноважень; у разі отримання підприємствами
комунальної власності об'єктів соціальної інфраструктури, зазначених у пп.
5.4.9 п. 5.4 ст. 5 Закону № 334/94-ВР, що перебували на балансі інших
підприємств та утримувалися за їх рахунок. При цьому основні фонди приймаються на баланс за ринковою (оцінною) вартістю і з метою
оподаткування не підлягають амортизації.
Питання амортизації
є дискусійним. У бухгалтерському обліку об’єктом амортизації є вартість
основних засобів (крім вартості землі і незавершених капітальних інвестицій)
(п. 22 П(С)БО 7). Внаслідок чого, в бухгалтерському обліку як придбані за
плату, так і безоплатно отримані основні засоби підлягають амортизації. Це ж
стосується «…транспортних і страхових платежів, а також інших витрат, понесених
у зв’язку з таким придбанням…» (пп. 8.4.1 Закону «Про прибуток підприємств»).
Якщо бухгалтери вважають, що ці витрати збільшують балансову вартість відповідної групи основних фондів за умови, що
сума цих витрат більше 1000 грн. (без ПДВ), або збільшують валові витрати, якщо
сума таких витрат менше 1000 грн. без ПДВ, то ДПАУ в листі від 18.07.2007 №
8838/5/15-0316 без будь-якої аргументації, тільки цитуючи зміст пункту 5.1 та
підпункту 8.4.1 Закону про прибуток, констатує, що «витрати платника податку на
транспортування безкоштовно отриманих цінностей не відносяться до складу
валових витрат такого платника податку та не підлягають амортизації в
податковому обліку». Інакше кажучи, ДПАУ вважає, що право збільшити балансову
вартість відповідної групи основних фондів на вартість транспортних, страхових
та інших платежів виникає тільки у
випадку здійснення витрат на придбання.
За отриманими
безоплатно основними фондами платник не має права на податковий кредит,
оскільки не виконуються норми пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про
податок на додану вартість» від 03.04.97 р. № 168/97-ВР (зі змінами та
доповненнями), згідно з якими податковий кредит звітного періоду складається із
сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку у зв'язку з придбанням
основних фондів.
Отже, можна зробити наступні висновки. Наявність
різниці в обліку податку на прибуток від операцій з безоплатно отриманими
основними засобами викликає додаткові труднощі у формуванні
облікової політики.
2.Копилом В. Г., Фурмана
А.П. Чи нараховується амортизація на безоплатно одержані основні засоби i з якого моменту? / В.Г.
Копилом, А.П. Фурмана // «Вісник податкової служби України». – 2000. - № 48 -
С. 44.