К.е.н., доц. – Разборська О.О. Данілкіна Н.С.

Вінницький торговельно-економічний інститут КНТЕУ

ОЦІНКА СУТТЄВОСТІ ПОМИЛОК В АУДИТІ

Актуальність дослідження. Судження про суттєвість – одне з найважливіших рішень, що приймаються аудитором, а отже потребує досить високого професіоналізму та досвіду. Міжнародною практикою, що сьогодні в Україні приймається за основу, визначено необхідним документування не тільки процедур аудиту, а і обґрунтування рішень аудитора з врахуванням ризику, що базується на використанні критерію суттєвості. З іншого боку, документування найбільш важливих процедур аудиту (серед яких розрахунки рівнів суттєвості) створює базу для контролю якості перевірок. Саме тому, проблема наукового обґрунтування методики оцінки суттєвості в аудиті набуває особливої актуальності.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. В даний час проблема встановлення рівня суттєвості в аудиті набула особливої актуальності у зв'язку з необхідністю застосування в аудиторській практиці Міжнародних стандартів аудиту. Цією проблематикою займаються як зарубіжні, так і вітчизняні вчені, такі як Аренс А., Андрєєв В. Д., Бутинець Ф. Ф., Лоббек Дж., Петрик О. А., Пилипенко І. І., Редько О. Ю, Сухарєва Л. О. та інші. Однак отримані результати дослідження ще не забезпечують в повній мірі зростаючих потреб практики.

Метою дослідження є конкретизація методології використання суттєвості в аудиті.

Виклад основного матеріалу. Суттєвість в аудиті - це елемент організаційно-методичного механізму забезпечення процесу здійснення перевірки, який визначає концепцію достовірності інформації, наведеної в аудиторському висновку. Для цілей аудиту, під достовірністю економіко-управлінської інформації розуміється не абсолютна точність даних, а такий ступінь їх точності, який дозволяє користувачеві інформації зробити на їх основі висновки про фінансовий та майновий стан підприємства, результати його господарської діяльності і прийняти обґрунтовані рішення, що базуються на цих висновках.

Вперше поняття "суттєва інформація" з'явилось в нормативно-правовому акті, що регламентував аудиторську діяльність в Україні в період з 1998 по 2003 роки, а саме в ННА 11 "Суттєвість та її взаємозв'язок з ризиком аудиторської перевірки", відповідно до якого "інформація є суттєвою, якщо її відсутність або перекручення може вплинути на економічні рішення користувачів, які приймаються на підставі даних фінансової звітності підприємств" [1, с. 82].

На законодавчому рівні суттєвість вперше згадується у 2006 році, лише у визначенні поняття аудит [2]. Відповідно до МСА 320 "Суттєвість в аудиті" інформація є суттєвою "…якщо її пропуск або неправильне відображення може вплинути на економічні рішення користувачів, прийняті на основі фінансових звітів" [3, с. 510].

В Україні не всі вчені згодні взагалі з поняттям "суттєвість". Так, Бутинець Ф.Ф. вказує, що: "Суттєвість в аудиті придумали малограмотні зарубіжні фахівці. Аудитор, який володіє технологією аудиторської перевірки, зобов’язаний виявити будь – які відхилення від норм, стандартів і правил та фіксувати їх в аудиторському звіті. Замовник сам дасть оцінку виявленим і відображеним в звіті фактам, він визначить їх суттєвість і значення для нього" [4, с. 302]. Проте, для цілей вітчизняної аудиторської практики Редько О.Ю. визначає суттєвість як виявлені аудитором невідповідності (кількісні або якісні) між фактичними та встановленими (законодавчо або внутрішньою регламентацією) значеннями параметрів предмету перевірки, які за своєю суттю або кількісними розмірами створюють потенційні негативні економічні чи правові загрози для об’єкта перевірки (відповідальної за інформацію сторони), персоналу управління, власника (власників).

Актуальність і значущість суттєвості в аудиті пояснюються декількома причинами :

- по-перше, принцип суттєвості допускає не приймати до уваги незначні характеристики, але вся важлива інформація повинна бути розкрита повністю;

- по-друге, принцип суттєвості дозволяє визначити вплив вартості певних об'єктів бухгалтерського обліку на суму і структуру балансу, на фінансові результати. Отже, в ході виконання процедур аудиту досліджуються ті господарські операції, які значно впливають на величину активів, зобов’язань і фінансових результатів;

- по-третє, і це головне, принцип суттєвості вимагає розкрити всю інформацію, що має важливість для її користувачів. Ця вимога торкається і формулювання аудиторського висновку про представлення фінансової звітності у всіх суттєвих аспектах. При цьому аудиторський висновок, як і сама фінансова звітність, адресований користувачам, які на основі звітної інформації приймають економічні рішення.

Визначення суттєвості проводиться на етапі планування, тому що саме на цьому етапі визначається стратегія аудиторської перевірки. Саме, тому необхідно сфокусувати увагу аудитора на найзначніших аспектах фінансової звітності, оскільки рівень суттєвості безпосередньо впливає на обсяг майбутньої роботи і висновки, які належить зробити за наслідками аудиту.

У вітчизняній науковій літературі розрізняють три основних рівні суттєвості помилок:

- перший рівень – помилки, суми яких малі, а зміст незначний, тому вони не можуть впливати на рішення користувачів фінансової інформації. Такі помилки у фінансовій звітності вважають несуттєвими. У цьому разі надається безумовно-позитивний аудиторський висновок.

- другий рівень – суттєві помилки, що впливають на прийняття користувачем тих чи інших рішень, однак, незважаючи на це, фінансова звітність у цілому об’єктивно відображує фінансову ситуацію підприємства – замовника і є релевантною. Як правило, у таких випадках аудитор складає умовно – позитивний висновок.

- третій рівень – помилки в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності, що ставлять під сумнів правильність і об’єктивність всієї фінансової звітної інформації в цілому. Покладаючись на таку перекручену інформацію, користувачі можуть прийняти невідповідне рішення. При встановленні помилок, що відповідають цьому рівню, в аудиторському висновку наводиться аргументована негативна думка про стан бухгалтерському обліку і фінансової звітності підприємства – замовника або відмова у наданні аудиторського висновку.

У більшості країн, у тому числі в Україні, не існує єдиних правил і підходів визначення рівня суттєвості. Проте, найчастіше при оцінці суттєвості помилок застосовують два основних підходи: індуктивний та дедуктивний [6]. Індуктивний підхід полягає в тому, що спочатку визначають допустиму суттєвість помилок за окремими статтями фінансової звітності, а потім на основі узагальнення – загальну величину суттєвості для звітності в цілому. Дедуктивний підхід, навпаки, передбачає насамперед визначення загальної, "сумарної" величини допустимої помилки у фінансовій звітності, а потім розподіл її між конкретними статтями звітності.

На визначення рівня суттєвості в аудиті впливають кількісні і якісні чинники бухгалтерської інформації. При цьому в одному випадку незначні в якісному відношенні помилки можуть бути несуттєвими в кількісному вимірі (в межах заданого рівня суттєвості), але можуть негативно вплинути на розвиток підприємства і мати негативні наслідки для фінансової стійкості, ділової репутації і т.д. [7].

На наш погляд, при оцінці результатів аудиту неможливо розділити якісний і кількісний критерій аспекту суттєвості. Виявлені помилки і відхилення слід оцінити в комплексі якісних і кількісних чинників. Якісний аспект суттєвості полягає в таких характеристиках отриманих аудиторських доказів, які виходять за рамки кількісного вимірювання як виявлених, так і прогнозованих помилок.

При визначенні рівня суттєвості слід звертати увагу на такі чинники:

- абсолютна величина помилки (в різних умовах вона може бути або

допустимою, або недопустимою);

- відносна величина помилки (відношення ймовірної помилки до базової величини, за яку обирається: прибуток, сума активів, сума поточних активів та ін.);

- значущість та економічний зміст конкретної статті фінансової звітності щодо якої визначається суттєвість;

- масштаби господарської діяльності підприємства;

- мета проведення аудиту та сподівання користувачів інформації;

- можливість подальшого функціонування підприємства та ін.

Для застосування суттєвості по кожному окремо взятому рахунку бухгалтерського обліку використовується поняття гранично припустимого розміру помилки [8]. Зазвичай припустима помилка встановлюється на рівні 50 – 70 % від запланованої суттєвості. Проте гранично припустима помилка не повинна бути і дуже низькою, оскільки це може привести до необґрунтованого завищення обсягу процедур аудиту.

Суттєвість як категорія аудиту, на нашу думку, може бути тільки відносною величиною, оскільки ніколи не можна виразити в гривнях те, яка величина для окремого підприємства суттєва, а яка – ні. Конкретна абсолютна величина помилки може бути суттєвою для невеликої фірми, а для великої та ж сума помилки може не відігравати суттєвої ролі. Тому одне абсолютне значення як універсальну міру попередньої суттєвості для всіх випадків встановити неможливо.

Висновки. Сьогодні проблема оцінки суттєвості в аудиті придбала особливу актуальність у зв'язку з необхідністю застосування в аудиторській практиці Міжнародних стандартів аудиту та проходження зовнішнього контролю за створенням системи контролю якості на рівні аудиторської фірми. Значущість питань оцінки суттєвості вимагає від кожної аудиторської фірми розробки власної методики вибору бази суттєвості й способу розрахунку її величини. При цьому рівень суттєвості пропонується оцінювати з використанням показника ризику системи обліку, встановивши його залежність з якісним показником суттєвості. Представляється, що це дозволить детальніше спланувати аудиторську перевірку і об'єктивно знизити витрати.

Література:

1. Національні нормативи аудиту, затверджені рішенням Аудиторської палати України від 18.12.1998 р. № 73 – Аудиторська палата України, К., 1999р.- [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://www.apu.com.ua

2. Закон України "Про аудиторську діяльність" від 14.09.2006 р. № 140–V. – [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://www.rada.gov.ua.

3. Міжнародні стандарти аудиту, надання впевненості та етики: Видання 2006р.: пер. з англ. О. В. Селезньов [та ін.] – К. : ТОВ "ІМАЦ АУ "СТАТУС", 2006. – 1152 с.

4. Бутинець Ф. Ф. Аудит : підручник для студентів спеціальності "Облік і аудит" / Ф.Ф. Бутинець. – [2 – ге вид., перероб. і доп.] – Житомир : ПП "Рута", 2002. – 672 с.

5. Проскуріна Н. М. Оцінка суттєвості помилок в контексті міжнародних стандартів аудиту, надання впевненості та етики [Електронний ресурс] / Н. М. Проскуріна – Режим доступу до документу http://www.nbuv.gov.ua/portal/chem _biol/nvlnau/Ekon /2010_17/ Proskurina.pdf

6. Герасимович А.М. Уроки досвіду і сьогоднішні проблеми Зовнішнього аудиту. Незалежний аудит в Україні та міжнародний досвід /А.М.Герасимович, В.В. Бабіч// Збірник тез і текстів доповідей на міжнародній науково-практичній конференції з аудиту. – Київ, 2003. – 185 с.

7. Міжнародні стандарти контролю якості, аудиту, огляду, іншого надання впевненості та супутніх послуг: видання 2010 року, частина 1: пер. з англ. О.Л. Ольховікова, О.В. Селезньов, О.О. Зєніна, О.В. Гик, С.Г. Біндер. – К.: Міжнародна федерація бухгалтерів, Аудиторська палата України, 2010. – 846 с.