В
современной украинской экономике капитал предприятия выступает как одна из
наиболее важных категорий и в тоже время одним из сравнительно новых объектов
бухгалтерского учета.
Капитал
- это основа производственно-хозяйственной деятельности предприятия любой формы
собственности. Понятие "капитал" ассоциируется с понятием
"собственность". Впервые определение этого термина было приведено в
Стандарте бухгалтерского учета (П(С)БУ) 2 "Баланс", в соответствии с
которым Собственный капитал - "це частина в активах підприємства, що
залишається у підприємства після вирахування його зобов'язань". Это
понятие совпадает с понятием, приведенным в Международных стандартах
бухгалтерского учета (МСБО 1). К документам, которые регулируют определение,
оценку и функции капитала можно отнести следующие:
- П(С)БУ 2
"Баланс",
- П(С)БУ 5
"Звіт про власний капітал",
- Закон Украины
"Про господарські товариства" и другие.
В этой теме еще очень много нерешенных
вопросов. А именно:
- некорректное определение понятия
"капитала",
- необоснованное
отнесение его к источникам финансирования производственно-хозяйственной
деятельности предприятия,
-
некоторые неточности в определение структуры капитала.
Как правило, все эти несоответствия
возникают из-за неточностей в самих П(С)БУ. Во-первых, определение капитала как
объекта бухгалтерского учета. В соответствии с П(С)БУ, капитал - это часть в
активах предприятия. Однако из этого выходит, что капитал - это те же активы и,
следовательно, эти понятия тождественны. Но активы характеризуются тем, что они
имеют материально-вещественную форму, то есть их можно использовать по
назначению, а проще говоря, их можно потрогать руками, или использовать при
расчете с кредиторами, поставщиками и т. д. Всего этого мы не можем сделать с
капиталом, его нельзя использовать в расчетах по своим обязательствам, нельзя
потрогать. Для подтверждения первого утверждения необходимо лишь обратиться к
Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала,
обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, где нет ни
одной проводки о покрытии капиталом предприятия своих обязательств.
Скорее
всего, данное определение исходит из основного бухгалтерского уравнения:
А= О + СК
СК=А - О,
где А - активы,
СК - собственный
капитал,
О -
обязательства;
Отсюда выходит также второе
- то, что капитал не может быть источником финансирования
производственно-хозяйственной деятельности предприятия. Так как собственный
капитал представляет собой лишь отображение стоимости приобретенных и
материализованных необоротных и оборотных активов, то есть производственный
потенциал в виде формальных источников. Из Инструкции к Плану счетов видно, что
собственный капитал нигде не выступает как источник покрытия и финансирования
хозяйственных средств, и не может им быть. Поэтому здесь следует подчеркнуть
то, что основным единственным и реальным собственным источником покрытия всех
затрат предприятия является доход предприятия, полученный за весь отчетный или
анализируемый период времени работы предприятия, то есть по обороту. При этом
необходимо помнить, что доход предприятия состоит из нормативной себестоимости
и прибыли, которые и составляют отпускную цену продукции. Поэтому если на
предприятии себестоимость ниже отпускной цены, а еще лучше ниже фактической
себестоимости изготовляемой продукции, то это свидетельствует об увеличении
прибыли, которую можно использовать для покрытия обязательств предприятия в
полном объеме, особенно долгосрочных кредитов, полученных для развития
производства.
Поэтому,
необходимо подчеркнуть, что в нормативных документах, которые дают определение
термина "капитал" есть существенные теоретические недостатки в
экономическом обосновании понятия "собственный капитал" в случае,
когда его относят к источникам финансирования хозяйственной деятельности предприятия.
Попробуем
определить капитал, исходя из его экономической сущности. Прежде всего,
необходимо подчеркнуть, что капитал представляет собой отображение стоимости
оборотных и необоротных активов предприятия. Это такая контрольная цифра в
учете предприятия, которую оно должно соблюдать, то есть это своего рода
контроль за сохранностью оборотных и необоротных активов. Однако
проконтролировать это достаточно сложно потому, что в большей части, например,
уставный капитал в ф. 1 "Баланс", в ф. 4 "Отчет о собственном
капитале" просто переносится из уставных документов, но это цифра не
всегда соответствует реальному положению активов на предприятии. Например,
очень многие предприятия имеют достаточно большой размер уставного капитала,
который исчисляется сотнями миллионов гривен, но в тоже время они являются
убыточными, к примеру, шахты. Такая ситуация во многом обусловлена состоянием
активов предприятия и, как их отображением, со структурой капитала (делением на
основной и оборотный). Например, в связи с тем, что амортизация начисляется по
налоговому учету от балансовой стоимости активов в процентах, срок эксплуатации
многих машин, оборудования и т.д. для того, чтобы их полностью самортизировать
увеличивается в 2-3, а то и больше раза. Поэтому на предприятии содержится
много устаревшей техники не только физически, но и морально (в связи с
развитием НТП), еще одной причиной недостоверного отображения размера капитала
предприятия является применение частичного способа воспроизводства техники,
когда старая техника, которая постоянно ломается, заменяется не на новую, а на
капитально отремонтированную. Все это ведет к тому, что увеличивается стоимость
техники, а, следовательно, растет и величина капитала, хотя не произошло
никакого увеличения активов предприятия. Таким образом, стоит такая проблема,
как определение реальной величины капитала через достоверное отражение
стоимости активов предприятия, исходя из их справедливой стоимости.
В-третьих,
в структуре капитала предприятия, приведенной в нормативных документах есть
некоторые неточности. Для подтверждения этого приведем структуру капитала.
Структура
собственного капитала по синтетическим счетам:
· уставный
капитал,
· паевой
капитал,
· дополнительный
капитал,
· резервный
капитал,
·
нераспределенные прибыли (непокрытые убытки),
· изъятый
капитал,
· неоплаченный
капитал,
· обеспечение
будущих расходов и платежей,
· целевое
финансирование и целевые поступления,
· страховые
резервы.
Однако
нарушение этой структуры мы можем увидеть уже при заполнении отчетности
предприятия, а именно "Баланса" (ф. 1). В данной форме в Пассиве
выделяют такие пять разделов:
- собственный
капитал,
- обеспечение
будущих затрат и платежей, (куда входят страховые резервы и целевое
финансирование)
- долгосрочные
обязательства,
- краткосрочные
обязательства,
- доходы будущих
периодов.
Таким
образом, возникает вопрос: куда же относится целевое финансирование, которое в
соответствии с нормативно-правовой базой является частью собственного капитала,
но в первый раздел Баланса "Собственный капитал" не включается?
Попробуем это как-то объяснить.
Целевое
финансирование - это средства, полученные для осуществления мероприятий
целевого назначения, кроме формирования собственных оборотных средств.
То
есть из этого определения выходит, что это, прежде всего, средства не самого
предприятия, а предоставленные ему физическими или юридическими лицами для
осуществления каких-то заранее определенных целей. Поэтому эти средства нельзя
считать собственными (так как эти лица сами определяют на какие нужды
необходимо использовать даваемые денежные средства), но и в тоже время мы не
можем сказать, что это наши обязательства (потому что, целевое финансирование
представлено в виде субсидий, ассигнований из бюджета или внебюджетных фондов,
гуманитарная помощь, целевые взносы физических и юридических лиц и другие,
которые выдаются на безвозвратной основе). Поэтому, с моей точки зрения,
целевое финансирование и целевые поступления – это средства приравненные к
собственным еще и потому, что перед предприятием хотя и ставится условие
использовать эти средства для целевого использования, но в тоже время
предприятие само решает как использовать эти денежные средства для достижения
поставленной цели.
Таким образом, подводя итог
вышеизложенному, необходимо отметить, что учет капитала по П(С)БУ и другим
нормативно-правовым документам показал некоторые недочеты, в теоретическом
плане, что естественно ведет к недостоверности практического учета на
предприятии, поэтому необходимо устранить эти недостатки исходя, из экономической
сущности "капитала" как объекта бухгалтерского учета.