Шляхтун О.Г., Гресь Н.Л.

Державний ВНЗ «Національний гірничий університет», Україна

ДО ПИТАННЯ ОБЛІКУ АМОРТИЗАЦІЇ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ

Економічний термін «амортизація» має однакове тлумачення як у ПКУ [1, п. 4.1.3 ст. 14] так і П(С)БО 7 [2, п. 4]. Амортизація – це систематичний розподіл вартості необоротних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про амортизацію основних засобів визначено у п. 22–30 П(С)БО 7 [2], та деталізовано у Методичних рекомендаціях № 561 [3, п. 23–27]. Для узагальнення інформації про нараховану амортизацію використовують рахунок 13 «Знос (амортизація) необоротних активів» [4] (табл. 1).

Таблиця 1.

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку

амортизації основних засобів

Зміст операції	Кореспонденція рахунків
	Дт	Кт
1	2	3
1. Нарахування амортизації об’єктів виробничого призначення, к тому числі й узятих у фінансову оренду	23, 91	131
2. Нарахування амортизації об’єктів загальногосподарського призначення	92	131
3. Нарахування амортизації об’єктів, які забезпечують збут продукції	93	131
4. Нарахування амортизації об’єктів, переданих в операційну оренду, соціально-культурного призначення, тощо	949	131
5. Сума дооцінки зносу при відображені результатів дооцінки основних засобів	411	131
6. Сума уцінки зносу при відображені результатів уцінки основних засобів	131	10
7. Сума дооцінки зносу основних засобів при відображенні результатів дооцінки основних засобів, раніше уцінених	10	131
8. Втрати від зменшення корисності об'єктів основних засобів	972	131
9. Відновлення корисності об'єктів основних засобів після усунення причин попереднього зменшення їх корисності	131	742
10. Сума зносу об’єкта при ліквідації основного засобу, або включення його до групи вибуття	131	10

Порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємства регламентовано Податковим кодексом України (ПКУ) [1, п. 138..3 ст. 138]. Відомо, що фінансовий результат до оподаткування податком на прибуток збільшується/зменшується на різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів [1, ст. 138]. Так, на суму нарахованої відповідно з ПСБО 7 (або МСФЗ) амортизації основних засобів фінансовий результат до оподаткування збільшується, а на суму амортизації основних засобів, розраховану згідно вимог п. 138.3 ПКУ – зменшується.

Результати порівняння складових розрахунку амортизації основних засобів в підсистемах бухгалтерського та податкового обліку узагальнено в табл. 2.

Таблиця 2.

Порівняння розрахунку амортизації основних засобів

в бухгалтерському та податковому обліку

Ознаки	Бухгалтерський облік	Податковий облік
1	2	3
Визначення поняття «основні засоби»	Основні засоби –  матеріальні активи, які підприємство/установа утримує з метою використання їх у процесі виробництва/діяльності або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік)	Основні засоби – матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік)
Вартісний критерій для зарахування до основних засобів	Відсутній вартісний критерій для класифікації активів як основних засобів. Підприємство самостійно у наказі про облікову політику визначає цей вартісний критерій	Вартість об’єкта перевищує 6000,00 грн

Продовження табл. 2.

1	2	3
Строки корисного використання	Визначаються підприємством самостійно у наказі про облікову політику	Мінімально допустимі строки корисного використання (строки амортизації) основних засобів визначено п. 138.3.3 ст. 138 ПКУ
Призначення основних засобів	Амортизуються всі основні засоби, що використовуються в господарській діяльності	Амортизуються основні засоби призначені для використання у господарській діяльності платника податку, окрім невиробничих основних засобів
Методи амортизації	Прямолінійний, метод зменшення залишкової вартості, метод прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний метод, виробничий метод	Прямолінійний, метод зменшення залишкової вартості, метод прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний метод
Не підлягають амортизації	Земельні ділянки, природні ресурси, капітальні інвестиції	Земля, незавершені капітальні інвестиції, автомобільні дороги загального користування, бібліотечні і архівні фонди, матеріальні активи, вартість яких не перевищує 6000 грн, невиробничі основні засоби; вартість гудвілу; витрати на придбання/ самостійне виготовлення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів; на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів
Об'єкт амортизації	Об'єктом амортизації є первісна або переоцінена вартість, яка амортизується, зменшена на їх ліквідаційну вартість	Для розрахунку амортизації вартість основних засобів визначається без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку

У п. 138.3.1 ПКУ визначено, що «розрахунок амортизації основних засобів … здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень», встановлених п. 14.1.138 ст.і 14 та п. 138.3.2-138.3.3 ст. 138 ПКУ. Зазначені обмеження й спонукають існування у фінансовому та податковому обліку відмінностей в порядку розрахунку амортизації основних засобів (див табл. 2). Звертає на себе увагу й неоднакове тлумачення поняття «основні засоби» у ПСБО 7 [2, п. 4] та ПКУ [1, п. 14.1.138 ст. 14]. Потребує дослідження та обґрунтування «втрата» у ПКУ виробничого методу нарахування амортизації основних засобів.

Список використаної літератури

1. Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI [Електронний ресурс] – Режим доступу: http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/2755-17.

2. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби»: Наказ Міністерства фінансів України від 27.04.2000 № 92 [Електронний ресурс] – Режим доступу: http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/z0288-00.

3. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів: Наказ Міністерства фінансів України від 30.09.2003 № 561 [Електронний ресурс] – Режим доступу: https://zakon.help/law/561/.

4. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій: Наказ Міністерства фінансів України 30.11.1999 № 291 [Електронний ресурс] – Режим доступу: http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/z0893-99.