МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ: ПОНЯТИЕ, КЛАССИФИКАЦИЯ И ОЦЕНКА

Выполнила магистрант Карагандинского экономического университета Казпотребсоюза Имагамбетова Г.Б.

Научный руководитель: к.э.н, профессор Мадиева К.С.

Экономика Казахстана в настоящее время развивается динамично и отличается активной направленностью. Продолжается внедрение рыночных принципов в деятельность участников экономических связей. В период построения рыночной экономики бухгалтерский учет приобретает огромное значение. Он занимается не только ведением счетов, но и осуществляет обширную деятельность, включающую планирование и принятие решений.

Национальная система бухгалтерского учета РК представляет собой комплекс тесно взаимосвязанных видов учета: финансовый, управленческий, налоговый и статистический. Они отражают реальные процессы производства, обращения, распределения и потребления; характеризуют имущественные и финансовое положение организации и служат основой для принятия управленческих, стратегических решений. В этом ряду приоритетная роль и значение принадлежит финансовому учету.

В Республике Казахстан финансовый учет строится на основе общих принципов и положений Закона РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности», Типового плана счетов бухгалтерского учета, Международные стандарты финансовой отчетности, позволяющих организовать учет так, чтобы он соответствовал специфике деятельности, формам организации, структуре и другим требованиям пользователей к получаемой информации.

В Республике осуществляются мероприятия по переходу на МСФО, изучается зарубежный опыт компаний, работающих с новыми объектами учета: инвестициями, ценными бумагами в условиях изменения стоимости денег во времени. Для осуществления финансово-хозяйственной деятельности организации должны располагать необходимыми средствами труда, составляющими главную часть их материально-технической базы.

Если говорить об элементах финансовой отчетности, связанными с оценкой финансового положения, ими являются активы, обязательства и капитал. Основной элемент финансовой отчетности — это активы, т.е. ресурсы, контролируемые предприятием или организацией в результате прошлых событий, от которых ожидают получение будущих экономических выгод. Для осуществления хозяйственной деятельности преприятиям необходимы активы, образующиеся за счет определенных источников. В бухгалтерском учете характеризуют активы двояко:

- по составу и размещению, т.е. объекты, в которые ресурсы вложены и их месторасположение;

- по источникам формирования финансовых ресурсов (активов).

Активы по своему составу и размещению подразделяют на две категорий: краткосрочные и долгосрочные.

Долгосрочные активы представляют собой совокупность материально-вещественных и прочих активов, действующих в течение длительного периода. Производственно-хозяйственная деятельность предприятий обеспечивается за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, большая роль здесь принадлежит средствам производства. Это средства труда и материальные условия процесса труда, благодаря чему и осуществляется процесс производства (деятельность предприятия). Долгосрочные активы, представленные основными средствами, постоянно пополняются высокопроизводительными машинами и оборудованием за счет реконструкции и модернизации действующих основных средств. Отличительной особенностью основных средств является их многократное использование в процессе производства, сохранение первоначального внешнего вида (формы) в течение длительного периода. Под воздействием производственного процесса и внешней среды они снашиваются постепенно и переносят свою стоимость на создаваемый продукт частями. Основные средства играют огромную роль в процессе труда, они в своей совокупности образуют производственно-техническую базу и определяют производственную мощь предприятия.

На протяжении длительного периода использования основные средства поступают на предприятие и передаются в эксплуатацию; изнашиваются в результате эксплуатации; подвергаются ремонту, при помощи которого восстанавливаются их физические качества; перемещаются внутри предприятия; выбывают с предприятия вследствие ветхости или нецелесообразности дальнейшего использования. Одним из показателей лучшего использования основных средств является увеличение времени их работы путем сокращения простоев, повышения коэффициента сменности, повышения производительности на базе внедрения новой техники и технологии, повышение фондоотдачи.

К долгосрочным активам относят активы, которые используются в деятельности предприятия и не предназначенные для перепродажи; имеют срок полезного использования более одного года. Долгосрочные активы имеют следующие подразделы:

- «Долгосрочные финансовые инвестиции»;

- «Долгосрочная дебиторская задолженность»;

- «Инвестиции, учитываемые методом долевого участия»;

- «Инвестиции в недвижимость»;

- «Основные средства»;

- «Биологические активы»;

- «Разведочные и оценочные активы»;

- «Нематериальные активы»;

- «Отложенные налоговые активы»;

- «Прочие долгосрочные активы» [1].

Предприятие, чтобы осуществлять свою финансово-хозяйственную деятельность, должно располагать необходимыми средствами труда, которые составляют главную часть их материально - технической базы. Стоимость средств труда и другого имущества, в течение нескольких лет обслуживающего производственно-хозяйственную деятельность предприятия, составляет экономическое понятие «основные средства».

В соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (1AS) 16 «Основные средства», основные средства - это материальные активы, которые: предназначены для использования в процессе производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду третьим лицом или для административных целей; предполагается использовать в течение более чем одного периода [2, с.290].

Основные средства используются длительное время во всех производственных циклах, не меняя своей натурально-вещественной формы и частями, по мере износа, переносят свою стоимость на расходы предприятия по установленным нормам. К ним относятся здания, сооружения, передаточные устройства, машины и оборудование (силовые и рабочие), лабораторное оборудование, лабораторные и регулирующие приборы и устройства, транспортные средства, вычислительная техника, инструменты и инвентарь длительного употребления и т.д.

Для того что бы сгруппировать необходимым условием единообразной группировки основных средств в учете и отчетности различных министерств, ведомств и в целом по экономике страны является их научно обоснованная классификация.

На предприятиях применяется единая типовая классификация основных средств, в соответствии с которой основные средства группируются по следующим признакам: по отраслям, по назначению, по видам, по принадлежности, по признаку использования, для целей налогообложения [3, с.90].

По отраслям основные средства подразделяются на девятнадцать трупп: промышленность, сельское хозяйство, строительство, транспорт, торговля, лесное хозяйство и т.д. [3, с.91].

По функциональному назначению основные средства подразделяются на промышленно-производственные, производственные других отраслей и на непроизводственные.

1) Промышленно-производственные основные средства, предназначены для изготовления промышленной продукции или обслуживания этого процесса. К ним относятся здания, сооружения, оборудование, передаточные устройства, машины, транспортные средства, инструменты, производственный и хозяйственный инвентарь и т.д.

2) К производственным основным средствам других отраслей относятся - основные средства строительства, транспорта, сельского хозяйства, лесного хозяйства, торговли и общественного питания, заготовительных, снабженческих и других организаций.

3) Непроизводственные основные средства включают в себя основные средства здравоохранения, физкультуры и спорта, культуры и искусства, образования, жилищно-коммунального хозяйства, бытового обслуживания и др [3, с.91].

По натурально-вещественному признаку основные средства делятся на следующие виды: здания; сооружения; передаточные устройства; машины и оборудование; транспортные средства; инструменты; производственный инвентарь; многолетние насаждения; капитальные затраты на улучшение земель (без сооружения); прочие основные средства.

В зависимости от принадлежности основные средства делятся на собственные и арендованные. Собственные основные средства - это основные средства, которые принадлежат данной организации и учитываются на балансовом счете. Арендованные основные средства - это основные средства, принадлежащие другой организации или предприятию и находящиеся во временном пользовании по договору аренды у данной организации. Эти средства у арендатора учитываются на забалансовом счете [3, с.91].

По характеру использования основные средства классифицируются на действующие, в запасе и бездействующие. К действующим относятся основные средства, используемые организацией для осуществления производственно-хозяйственной деятельности и оказания услуг. Основные средства, предназначенные для замены оборудования и т.д., выбывшие в связи с капитальным ремонтом, износом, относятся к запасным. Все остальное оборудование, не используемое на предприятии в связи с некомплектностью или излишнее, а также находящееся на консервации, относится к бездействующим [3, с.91].

Особенностью основных средств является продолжительность их сроков службы и многократность использования. Вследствие этого стоимость основных средств постоянно (частично) включается в издержки производства и обращения.

В соответствии с Международным стандартом финансовой отчетностью основные средства отражаются в бухгалтерском учете и отчетности с момента их поступления до окончательного выбытия по балансовой стоимости, которая состоит из стоимости фактически произведенных затрат по возведению или приобретению основных средств, включая уплаченные невозмещаемые налоги и сборы, а также затраты по доставке, монтажу, установке, пуску в эксплуатацию и любые другие расходы, непосредственно связанные с приведением актива в рабочее состояние для использования по назначению.

Первоначальная стоимость объекта основных средств это его цена в эквиваленте денежных средств на дату признания. Если есть отсрочка платежа на период превышающий обычные условия кредитования, то разница между ценой в эквиваленте денежных средств и общей суммой платежа признается как процент за период кредитования, если только процент не капитализируется в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 23 «Затраты по займам» [2, с.293].

Стоимость основных средств по действующим рыночным ценам на определенную дату называется справедливой стоимостью. Справедливая стоимость основных средств в дальнейшем может быть установлена на основе изменения стоимости строительства и производства, в связи с ростом производительности труда, изменения цен в связи с инфляцией и другими факторами. В условиях рыночной экономики и в международной практике бухгалтерского учета предприятия стремятся к реальной оценке активов, поэтому переоценка основных средств, установление текущей оценки, производится чаще, по мере изменения рыночной конъюнктуры. Правильная оценка основных средств и установление обоснованных норм их амортизации имеет важное значение для определения конечных финансовых результатов организаций [2, с.294].

В процессе использования основные средства изнашиваются и обесцениваются. Первоначальная стоимость, за вычетом суммы любой накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения, представляет балансовую стоимость, по которой актив отражается в учете и отчетности.

Балансовая стоимость – эта сумма, в которой признается объект основных средств после вычета любой накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения. Она характеризует ту часть стоимости основных средств, которая не перенесена еще на расходы организации. Основные средства, находящиеся в эксплуатации и передаваемые совместному предприятию в счет взносов в уставный капитал, принимаются на учет текущей оценки, согласованной с участниками совместного предприятия, с выделением суммы их взносов. Основные средства, полученные безвозмездно в виде дара юридических и физических лиц или правительственной субсидии, оцениваются независимой комиссией с участием профессиональных оценщиков. Комиссией определяется первоначальная стоимость объекта и его амортизации на момент передачи [2, с.294].

Объект основных средств, который может быть признан в качестве актива, в момент первоначального признания подлежит оценке по себестоимости [4]. Себестоимость - это сумма уплаченных денежных средств или эквивалентов денежных средств, или справедливая стоимость иного встречного предоставления, переданного для приобретения актива на момент его приобретения или сооружения, либо, там, где это применимо, сумма оценки такого актива при его первоначальном признании, в соответствии с конкретными требованиями других Международных стандартов финансовой отчетности. Себестоимость объекта основных средств подлежит признанию в качестве актива только в том случае, если:

1) поступление в организацию связанных с данным объектом будущих экономических выгод является вероятным;

2) себестоимость данного объекта может быть достоверно оценена. После первоначального признания в качестве актива объект основных средств должен учитываться по его себестоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения.

В себестоимость объекта основных средств включают:

1) покупную цену, включая импортные пошлины и невозмещаемый налог на покупку за вычетом торговых скидок и возвратов;

2) все затраты, которые относятся на доставку актива в нужное место и приведение в состояние, обеспечивающее его;

3) первоначальную оценку затрат на демонтаж и удаление объекта основных средств, а также восстановление природных ресурсов на участке где он находился; обязанность в отношении чего предприятие берет на себя либо при приобретении данного объекта, либо вследствие его эксплуатации на протяжении определенного периода времени в целях, не связанных с производством запасов в течение этого периода [4].

Справедливая стоимость основных средств это сумма, на которую, при совершении сделки, можно обменять актив. Причем, когда сделка совершается между хорошо осведомленными, желающими совершить эту сделку и независимыми друг от друга сторонами.

Применительно к основным средствам существует еще понятие возмещаемая сумма, которая больше из двух значений: справедливой стоимости за минусом затрат на продажу актива и его ценности использования.

Также необходимо отметить, что имеется такое понятие применительно к основным средствам, как интеграционная стоимость актива. Интеграционная стоимость актива – это расчетная сумма, которую предприятие получила бы на текущий момент от реализации актива за вычетом предполагаемых затрат на выбытие, если бы данный актив уже достиг того возраста и состояния, в котором, как можно ожидать, он будет находиться в конце срока полезной службы. Когда основное средство признано в качестве актива, то объект основного средства, со справедливой стоимостью, которая поддалась достоверной оценке, подлежит учету по переоцененной величине, равной его справедливой стоимости на дату переоценки за вычетом накопленной амортизации и любых накопленных впоследствии убытков от обесценения. Переоценки должны производиться с достаточной регулярностью во избежание существенного отличия балансовой стоимости от той, которая определяется при использовании справедливой стоимости на конец отчетного периода [4].

Справедливая стоимость земельных участков и зданий, определяется на основе рыночных индикаторов путем оценки, которая обычно производится профессиональными оценщиками. Справедливая стоимостью машин и оборудования является их рыночная стоимость, определяемая путем оценки. Справедливая стоимость объектов основных средств соответствует их рыночной стоимости, определяемой путем экономической оценки. Когда отсутствуют рыночные индикаторы справедливой стоимости, ввиду специфического характера объекта основных средств и из-за того, что подобные объекты, являясь частью имущественного комплекса организации, редко продаются отдельно, тогда требуется оценить справедливую стоимость исходя из дохода или амортизированной восстановительной стоимости [4].

Частота проведения переоценки зависит от изменений в справедливой стоимости объектов основных средств, подлежащих переоценке. Если справедливая стоимость переоцененного объекта основных средств существенным образом отличается от его балансовой стоимости, требуется дополнительная переоценка. Некоторые объекты основных средств характеризуются изменениями справедливой стоимости, что вызывает необходимость ежегодной переоценки. Для объектов в основных средствах частые переоценки не требуются, справедливая стоимость которых претерпела лишь незначительные изменения. Необходимость в переоценке таких объектов может возникнуть только один раз в 3-5 лет [4]. После переоценки объектов основных средств любая накопленная на дату переоценки амортизация основных средств учитывается следующие способы:

1) объект переоценивается заново пропорционально изменению валовой балансовой стоимости актива так, что после переоценки балансовая стоимость актива равняется его переоцененной стоимости. Этот метод часто используют, когда актив переоценивают до амортизированной восстановительной стоимости путем индексирования;

2) объект элиминируется против валовой балансовой стоимости актива, а чистая величина пересчитывается до переоцененной стоимости актива. Этот метод в основном применяется в отношении зданий [4].

В случае, когда балансовая стоимость объектов основных средств повышается в результате переоценки, тогда это увеличение отражается в прочем совокупном доходе и накапливается на счете собственного капитала. Нужно отметить, что это увеличение подлежит признанию в прибыли (убытке) в той степени, в которой оно реверсирует убыток от переоценки по тому же активу, ранее признанный в прибыли (убытке).

Если балансовая стоимость объектов основных средств уменьшилась в результате переоценки, то такое уменьшение подлежит признанию в прибыли (убытке). Но убыток от переоценки подлежит признанию в прочем совокупном доходе при наличии любого кредитового сальдо в приросте от переоценки в отношении того же самого актива. Убыток от переоценки, признанный в прочем совокупном доходе уменьшает сумму, накопленную на счете собственного капитала [4 п.40]. При прекращении признания актива прирост от его переоценки, включенный в капитал, примененный к объекту основных средств, может быть перенесен в нераспределенную прибыль. При выводе объекта основных средств из использования или его выбытии предметом переноса может быть весь прирост в полном объеме. Однако когда объект основных средств используется организацией, переносу подвергается часть прироста от переоценки. В таких случаях сумма перенесенного прироста составит разность между переоцененной балансовой стоимости актива и суммой амортизации, рассчитанной на основе его себестоимости. Переносы прироста от переоценки в нераспределенную прибыль не производятся через прибыль или убыток. Влияние налога на прибыль, если оно имеет место, как результат переоценки основных средств, признается и раскрывается в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности 12 «Налоги на прибыль» [4].

Особое значение в условиях рыночной экономики приобретает финансовый учет. С его помощью разграничивают ответственность за сохранность, использование и восстановление основных средств, устанавливают порядок оформления соответствующей документацией всех изменений в составе основных средств и решаются другие задачи учета.

В новых условиях предприятию предоставлены права владения, пользования и распоряжения основными средствами: безвозмездно передавать или продавать другим предприятиям, списывать с баланса, если они изношены или морально устарели, независимо от того, полностью ли они амортизированы или нет.

Сегодня актуальность данного направления учета на предприятии и исследования его в науке существенно возросла, так как с развитием рыночных отношений в учете основных средств произошли существенные изменения. Они коснулись оценки и переоценки основных средств; начисления износа; списания затрат на ремонт основных средств; учета капитальных вложений; операций, связанных с арендой имущества.

Список используемых источников:

1 Приказ Министра финансов Республики Казахстан от 23 мая 2007 года № 185 «Об утверждении Типового плана счетов бухгалтерского учета»

2 Толпаков Ж.С. Финансовый учет 1: Учебник для вузов с грифом МОН РК – Караганда: ТОО «Карагандинская полиграфия», 2013.

3 Попова, Л.А. Финансовый учет (план счетов бухгалтерского учета, основанный на международных стандартах финансовой отчетности) [Текст]: учебное пособие. - Караганда, 2007. – 266

4 Международный стандарт финансовой отчетности 16 «Основные средства», 2013год

5. Закон Республики Казахстан от 28 февраля 2007 года № 234-III «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» (с изменениями и дополнениями по состоянию на 09.04.2016 г.)