Экономические науки/7. Учет и аудит

Пузін Ю. М., науковий керівник Халахурда В. В.

Чернігівський державний інститут економіки та управління

Економічний зміст біологічних активів та їх класифікація

Категорія біологічних активів є однією з найважливіших у господарській діяльності сільськогосподарських підприємств. Про біологічні активи, як про об’єкт обліку в сільськогосподарських підприємствах вперше заговорили з прийняттям Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 41 "Сільське господарство". Відповідно до міжнародного стандарту біологічний актив – це жива тварина або рослина [1]. Таке неконкретне та всеосяжне визначення не тільки не розкриває зміст терміну, але й не конкретизує об’єкт обліку, оскільки не кожна жива тварина і рослина є активом і відповідно об’єктом обліку. Як справедливо зазначає О. О. Канцуров, «таке визначення характеризує тільки першу складову терміну – «біологічний» і зовсім ігнорує другу, але не менш важливу складову – «актив» [2].

Виходячи з того, що об’єктом бухгалтерського обліку є актив, незалежно від його форми, то не всі живі тварини та рослини можуть бути об’єктами бухгалтерського обліку, а тільки ті, які контролюються підприємством у результаті минулих подій та використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигід у майбутньому. З огляду на це, тлумачення терміну «біологічний актив», що наведено в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 30 "Біологічні активи" повністю відповідає його економічній сутності. Так, відповідно до даного стандарту, біологічний актив - тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди» [3].

Необхідність класифікації біологічних активів зумовлена їх біологічною різнорідністю і відповідно використанням в основних галузях сільськогосподарського виробництва - рослинництві та тваринництві. Економічним чинником класифікації виступає різнотривала участь біологічних активів у господарському обороті. Особливою класифікаційною ознакою є підхід до оцінки біологічних активів, вона обумовлена наявністю двох альтернативних варіантів оцінки за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витати на місці продажу та собівартістю.

Узагальнимо класифікаційні ознаки, за якими групуються біоактиви.

За періодом участі біологічних активів у господарському обороті підприємства виділяють: поточні біологічні активи, довгострокові біологічні активи, незрілі довгострокові біологічні активи.

Поточні біологічні активи - біологічні активи, здатні давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, приносити в інший спосіб економічні вигоди протягом періоду, що не перевищує 12 місяців, а також тварини на вирощуванні та відгодівлі. Довгострокові біологічні активи - усі біологічні активи, які не є поточними біологічними активами. До незрілих довгострокових біологічних активів відносяться біологічні активи, операційний цикл створення яких перевищує 12 місяців (крім тварин на вирощуванні та відгодівлі), які у звітному періоді ще не здатні давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи визначеної якості.

За видом господарської діяльності біологічні активи поділяються на сільськогосподарські біологічні активи та інші біологічні активи, непов’язані з сільськогосподарською діяльністю. До сільськогосподарських відносяться біологічні активи, які здатні давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, які призначені для продажу, або використання у сільськогосподарській діяльності. Інші біологічні активи, непов'язані з сільськогосподарською діяльністю, визнаються запасами або основними засобами.

В залежності від галузі сільськогосподарські біологічні активи поділяються на біологічні активи рослинництва та біологічні активи тваринництва.

Об'єктом бухгалтерського обліку біологічних активів рослинництва можуть бути види сільськогосподарських рослин (зернові, кормові, олійні, лікарські, плодові та ягідні рослини, виноград, картопля тощо), або однорідні групи біологічних активів, які складаються з підвидів сільськогосподарських рослин (озимі та ярі зернові, кісточкові, зерняткові, горіхоплідні тощо), або окремих культур (ячмінь, кукурудза, соняшник тощо).

Об'єктом бухгалтерського обліку біологічних активів тваринництва можуть бути види тварин (велика рогата худоба, свині, вівці, птиця, хутрові звірі, сім'ї бджіл тощо) або однорідні групи біологічних активів, які складаються з певних статевовікових (технологічних) груп (корови і бики-плідники основного стада, свині і хряки-плідники основного стада, тварини на вирощуванні та відгодівлі тощо).

Виходячи з вартісного підходу біологічні активи поділяються на біологічні активи, оцінені за справедливою вартістю та біологічні активи, оцінені за первісною вартістю.

Залежно від права власності довгострокові біологічні активи доцільно поділяти на власні та орендовані. Важливим також є поділ довгострокових біологічних активів на ті, що підлягають амортизації, та на ті, що не підлягають амортизації.

Відповідно до МСБО 41 в складі біологічних активів виділяють споживні біоактиви та активи-носії, а також зрілі і незрілі біологічні активи. Такі класифікаційні групи у вітчизняному законодавстві відсутні. Однак їх не слід ігнорувати, вони можуть бути доречними, оскільки допомагають сформувати цілісну систему аналітичного обліку.

Таким чином, за ознакою зрілості розрізняють зрілі і незрілі біологічні активи. Зрілими біологічними активами є: поточні біологічні активи, що досягли певної кондиції, (наприклад тварини і птиця - при досягненні ними певної живої маси і категорії вгодованості); довгострокові біологічні активи, здатні регулярно давати сільськогосподарську продукцію і додаткові біологічні активи. Незрілі біологічні активи включають багаторічні насадження, які не досягли пори плодоношення; ремонтний молодняк - для поповнення основного стада; тварин і птицю на вирощуванні та відгодівлі.

Залежно від періодичності одержання сільськогосподарської продукції і додаткових біологічних активів розрізняють споживчі біологічні активи і біологічні активи-носії. Споживчі біологічні активи – біологічні активи, які здатні одноразово давати сільськогосподарську продукцію (після чого вони завершують своє існування). Біологічні активи-носії - ті, з яких періодично можна збирати врожаї, тобто отримувати сільськогосподарську продукцію на регулярній основі.

Отже, класифікація біологічних активів за вищенаведеними ознаками дозволить оптимально організувати синтетичний і аналітичний облік, сприятиме повному розкриттю у фінансовій звітності інформації про наявність та рух об’єктів біологічних активів.

Література:

1. Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 41 "Сільське господарство" [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http: //www.minfin. gov.ua.

2. Канцуров О. Визнання та класифікація біологічних активів / Канцуров О. О.// Облік і фінанси АПК - 2007. - №8-10. - С. 146-149.

3. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 "Біологічні активи", затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18.11.2005 р. № 790 [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua

4. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів, затверджені наказом Міністерства фінансів України від 29 грудня 2006 р. N 1315 [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http:// www.minfin.gov.ua