к.е.н., доцент, Мезенцева Надія Миколаївна
Криворізький факультет ДВНЗ «Запорізький
національний університет»
Сумнівна й безнадійна дебіторська заборгованість: бухгалтерський та
податковий облік
Дебіторська
заборгованість є природною складовою бухгалтерського балансу підприємства. Сам
факт існування дебіторської заборгованості вважається, взагалі, кредитуванням
господарюючим суб’єктом своїх клієнтів. Безнадійна та сумнівна дебіторська
заборгованість є об'єктом як бухгалтерського, так і податкового обліку і
регулюється законодавчо-правовими і нормативними актами. Мають місце
розбіжності в бухгалтерському і податковому обліку дебіторської
заборгованості.
Положенням (стандартом)
бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість» визначено, що безнадійна дебіторська заборгованість -
це поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість про її неповернення
боржником, або за якою минув строк позовної давності.
Більш широке тлумачення
безнадійної заборгованості наведено в пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Податкового
кодексу України (далі - ПКУ). До такої заборгованості віднесено
заборгованість, що відповідає одній з таких ознак: заборгованість, за якою
минув строк позовної давності; прострочена заборгованість внаслідок
недостатності майна фізичної особи за умови, що дії кредитора спрямовані на
примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного погашення
заборгованості; заборгованість, що не погашена внаслідок недостатності майна
суб'єктів господарювання, оголошених банкрутами або знятих з реєстрації як
суб'єктів господарювання у зв'язку з їх ліквідацією; заборгованість, що не
погашена внаслідок недостатності коштів, отриманих від продажу майна,
переданого позичальником у заставу як забезпечення заборгованості за умови, що
інші юридичні дії кредитора не призвели до погашення заборгованості в повному
обсязі; заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією
обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин);
прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також осіб, які у судовому
порядку визначені безвісно відсутніми, недієздатними або оголошені померлими, а
також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення
волі.
Визначення сумнівної
дебіторської заборгованості в ГТКУ відсутнє, а в П(С)БО 10 зазначено, що сумнівний борг - це
поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення
боржником.
Такі розбіжності у
визначенні безнадійної та сумнівної заборгованості обумовлюють розбіжності у
визначенні фінансового стану підприємства в цілому. Це пояснюється тим, що при
визначенні доходу для цілей оподаткування і визначенні фінансового результату
підприємства за звітний період застосовують принцип нарахування. Тобто датою
визначення доходу є дата реалізації продукції, товарів, послуг незалежно від
дати надходження коштів (іншої компенсації) за них. Інформацію про сумнівну
дебіторську заборгованість формують за результатами строків її погашення. Підприємство
має право створювати резерв сумнівних боргів і тим самим більш точно
формувати фінансові результати звітного періоду.
Відповідно до П(С)БО 10,
величину резерву сумнівних боргів можна визначати за одним із таких методів
із застосуванням: абсолютної суми сумнівної заборгованості; коефіцієнта
сумнівності.
Коефіцієнт сумнівності може бути розрахований одним із
таких способів:
-
визначення частки безнадійних
боргів у загальній сумі дебіторської заборгованості;
-
групування дебіторської заборгованості за строками непогашення;
-
визначення середнього значення дебіторської
заборгованості, списаної протягом певного періоду, у сумі дебіторської
заборгованості на початок відповідного періоду за попередні 3-5 років.
Незалежно від методу створення резерву сумнівних боргів його залишок на
дату складання балансу не може бути більшим, ніж сума дебіторської
заборгованості на ту саму дату. У ПКУ розглянуті питання вирішуються більш
складно. Згідно з пп. 159.1.1 цієї статті платник податку - продавець має право
зменшити суму доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів, виконаних
робіт, наданих послуг у поточному або попередніх звітних податкових періодах,
якщо покупець затримує без погодження з платником податку оплату таких товарів,
робіт, послуг (або не надає інших видів компенсації їх вартості). Підстав для
цього буває дві:
1) якщо платник податку звертається до суду з позовом (заявою) про
стягнення заборгованості з такого покупця або про порушення справи про його
банкрутство чи стягнення заставленого ним майна;
2) за поданням продавця нотаріус вчиняє виконавчий напис про стягнення
заборгованості з покупця або стягнення заставленого майна (крім податкового
боргу).
Тож, на відміну від чинних норм, згоду на виставлену
претензію або неотримання відповіді на неї за умови затримки в оплаті понад 90
днів (абз. «б» пп. 12.1.1 Закону про прибуток) уже не вважатимуть підставою для
зменшення оподатковуваного прибутку.
Платник-продавець, який у таких випадках зменшив суму
доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів, виконаних робіт,
наданих послуг, зобов'язаний одночасно зменшити суму витрат цього звітного
періоду на собівартість таких товарів, робіт, послуг. Таке правило вочевидь
обумовлене тим, що в ПКУ змінено базові принципи визнання доходів та витрат -
нові норми наближені до, бухгалтерського методу нарахування.
У ПКУ до інших витрат звичайної діяльності віднесено
витрати на створення резерву сумнівної заборгованості. їх визнають витратами з
метою оподаткування в сумі безнадійної заборгованості з урахуванням пп.
14.1.11 ПКУ. Велику відповідальність покладено на платника податку - покупця.
Він зобов'язаний зменшити витрати на вартість заборгованості, визначеної судом
чи за виконавчим написом нотаріуса. Якщо в наступних податкових періодах
погашається така заборгованість або її частина, то збільшуватимуться
(відновлюватимуться) витрати у повній або частковій сумі.