Асистент Дегтяренко А.В.

Сумський національний аграрний університет

Документація в аудиті: підготовка та застосування

Робочі документи аудитора регулюються Міжнародними стандартами аудиту (далі МСА). Зокрема в МСА 230 «Документація з аудиту» зазначається, що: «форма, зміст та обсяг документації з аудиту залежать від таких чинників, як… методологія та використаний інструментарій аудиторської перевірки». Отже, успіх та якість аудиторської перевірки багато в чому залежить від належної підготовки аудитора до безпосереднього застосування ним процедур контролю за господарською діяльністю суб’єкта, що перевіряється.

Основними документами є план та програма аудиторської перевірки. Різниця між ними полягає в ступені деталізації майбутніх робіт. Тобто в плані прописується послідовність аудиторської перевірки, зазвичай починаючи з обстеження діяльності клієнта та системи його внутрішнього контролю і закінчуючи підготовкою аудиторського висновку.

Програма, навпаки, містить деталізовану інформацію по перевірці кожної із ділянок господарської діяльності. Типовими процедурами в програмі мають бути наступні: перевірка правильності оформлення первинних документів; перевірка відповідності записів аналітичного і синтетичного обліку записам в звітності; перевірка результатів проведення інвентаризації (чи застосування іншого методу фактичного контролю в залежності від конкретного об’єкта перевірки). Інші пункти визначаються специфікою аудиторських робіт по перевірці певної ділянки, а також специфікою галуззі, до якої належить підприємство, де проходить аудит. Важливо зауважити, що напроти кожного пункту програми проставляється назва робочого документу (або його внутрішній номер), де буде відображено результати аудиту, іноді також вказується обсяг вибірки документів, які перевіряються, або метод формування вибірки (наприклад, кожен десятий документ, документ із сумою більшою за 10000 грн. тощо).

Слід зазначити, що на підготовчому етапі аудиторської перевірки крім основних (плану та програми) формуються ще й інші документа: анкети клієнтів, тести з попередньої оцінки ризику, розрахунки рівня суттєвості. Однак, більше документів як за кількістю, так за змістом, аудитор використовує підчас безпосереднього проведення аудиту, тому зосередимося на них.

Зокрема, тест системи внутрішнього контролю дає аудитору первинну картину стану внутрішнього контролю з певного кола питань, на основі якої аудитор (керівник групи аудиторів) розподіляє подальші зусилля щодо перевірки. Водночас, тест не дає кількісного уявлення щодо можливих порушень, він залежить від суб’єктивних факторів, оскільки викладена в ньому інформація по більшості питань ще тільки буде перевірятися.

Іншим розповсюдженим видом робочих документів аудитора є запити. Важливою перевагою таких документів є те, що інформація, що міститься в них, підтверджується третіми особами, незацікавленими у приховуванні шахрайства. Зокрема, запити є дуже ефективними в аудиті дебіторської і кредиторської заборгованостей, авансів отриманих і виданих. Вони складаються у формі листа, написаного від імені замовника аудиту та/або самої аудиторської фірми, в якому є прохання до адресата підтвердити певні суми чи операції з господарської діяльності, що мали місце між об’єктом аудиту та третьою стороною. При цьому, якщо третя сторона не підтверджує суму (операцію), зазначену у запиті, то в запиті, як правило, є рядки, де відповідач вказує причини розбіжностей.

Вагомим недоліком цього виду робочих документів є те, що третя сторона не зобов’язана відповідати на запит, і такого обов’язку немає в законодавстві. Отже, як правило, відсутність відповіді на запит означає існування неформальних зв’язків між третьою особою та підприємством, де проводиться аудит, що є підставою для аудитора прискіпливіше ставитись до оборудок між ними.

Крім вже зазначених, для виявлення шахрайства аудитори використовують багато інших видів робочих документів. Так, для виправдання доцільності окремих операцій чи груп операцій аудитори часто застосовують спеціалізовані тести. По формі вони не відрізняються від описаних вище тестів внутрішнього контролю, але характер питань, поставлених в таких тестах, є більш вузьким, в них часто містяться конкретні посилання на законодавство, наприклад: «Чи здійснюються перевірки визнання доходів згідно П(С)БО № 3, 12, 14?».

Крім тестів одним із самих розповсюджених робочих документів в аудиті є відомість. Форма та зміст відомостей залежать від характеру операцій, які за допомогою них перевіряються. Повнота відображення в обліку певної групи операцій оформлюється відомостями з можливими назвами: «Вибіркова перевірка повноти оформлення первинних документів», «Вибіркова перевірка складу статей калькулювання виробничої собівартості продукції», «Вибіркова перевірка повноти оприбуткування внесків до пайового капіталу» тощо. Такі відомості умовно можна назвати «Відомості відхилень», їх форма передбачає порівняння даних отриманих з різних документальних джерел.

Іншим підвидом «відомостей відхилень» є відомості перевірки залишків (оборотів) синтетичних та аналітичних рахунків. В таких документах аудитор контролює перенесення та узагальнення даних з нижчих облікових регістрів у вищі, тобто здійснює вертикальний аналіз та перевірку. Ефективність застосування таких відомостей, а, отже, і аудиторський ризик залежить від методу формування вибірки та ступеня комп’ютеризації облікових процесів

Ще одним видом відомостей є групувальні. Як правило, вони складаються вже після перевірки певної ділянки обліку, в них відображуються порушення чи інші факти господарської діяльності, згруповані за певними ознаками. Обов’язково робиться посилання на джерело (первинний документ, обліковий регістр), в якому аудитор знайшов підтвердження порушення чи іншого факту господарської діяльності, за необхідності у графі «Характер порушення» робиться відповідне посилання на порушену норму законодавства, наводиться стислий опис порушення по суті.

Крім вже досліджених аудитор часто використовує багато інших видів робочих документів, які важко систематизувати та класифікувати, адже форма, зміст, склад і кількість робочих документів в аудиті визначається самим аудитором відповідно до конкретних умов і обставин проведення перевірки.