магістр Пилип Г.О., науковий керівник к.е.н. Вецепура Н.В.

Донецький університет економіки та права

СУТНІСТЬ УПРАВЛІНСЬКОГО ОБЛІКУ

ТА ЙОГО МІСЦЕ В СИСТЕМІ КОНТРОЛІНГУ НА ПІДПРИЄМСТВІ

Наведены основные характеристики управленческого учета и контроллинга, отображена точка зрения по поводу взаимосвязи управленческого учета и контроллинга. Определено значение и показано место управленческого учета в системе контроллинга на предприятии.

Постановка проблеми. Успіх якісних змін господарської діяльності будь-якого суб’єкта економічної діяльності в ринкових умовах залежить від змін характеру управління. Досягнення успіхів і визнання на ринку, пов’язано з необхідністю впровадження в практику найбільш передових, прогресивних методів роботи. До таких прогресивних новацій відноситься практика впровадження контролінгу, що потребує методичної підтримки та розробки пропозицій щодо побудови управлінського обліку.

Слід зазначити, що на вітчизняних підприємствах контролінгу та управлінському обліку, приділяється мало уваги, хоча причин для активного впровадження достатньо, зокрема: зростання нестабільного зовнішнього середовища; ускладнення системи управління підприємством; наявність інформаційного потоку при недостатності значущої інформації та ін.

Аналіз останніх досліджень. Тлумачення контролінгу має місце у працях таких вітчизняних і зарубіжних вчених як Аніскін Ю.П. [1], Бланк І.А. [2], Данілочкіна Н.Г. [3], Майєр Е. [4], Петренко С.Н. [5], Пушкар М.С. [6], Сухарєва Л.С. [7], Уткін Е.А. [8], Хан Д. [9] та інших, однак питаннями управлінського обліку в системі контролінгу не приділено належної уваги, хоча точки дотику цих проблем можна знайти у працях Вахрушиної М.А. [10], Хорнгрена Ч.Т. [11] та ін.

Таким чином, незважаючи на високий рівень професіоналізму названих учених, залишається ще недостатньо вирішеним безліч теоретичних і науково-прикладних питань щодо використання управлінського обліку в системі контролінгу.

Метою статті є дослідження місця управлінського обліку в системі контролінгу на підприємстві, вивчення взаємозв’язку управлінського обліку і контролінгу та наведення їх основних характеристик.

Виклад основного матеріалу. Сучасний стан розвитку ринкових відносин доводить, що контроль та його організація часто не відповідає умовам, які постійно змінюються, не приносить необхідних результатів. Так, на етапі завершення реформування системи бухгалтерського обліку, коли суб'єкти господарювання практично наблизилися до міжнародних стандартів фінансової звітності, достатньо важливим і невідкладним є пошук нових підходів до застосування сучасних методів управління.

Управлінський (внутрішньогосподарський) і фінансовий облік – це дві складові бухгалтерського обліку. Головне їх завдання – своєчасне забезпечення менеджменту достовірною інформацією, яка стає базою для формування проектів управлінських рішень.

Сучасний управлінський облік виходить за межі бухгалтерського обліку, оскільки містить не тільки елементи останнього, але й елементи оперативного обліку, планування, нормування і прогнозування. Таким чином, управлінський облік – це звіт виявлення, вимірювання, накопичення, аналізу, підготовки й переробки інформації, яка використовується управлінською ланкою для планування контролю виробничих ситуацій і оцінки можливих тенденцій розвитку всередині організації.

Загальновідомо, що основними цілями й задачами управлінського обліку є наступні:

нормування, планування і облік виробничих витрат, калькулювання собівартості продукції; прогнозування, планування і облік витрат звітного періоду, планування і облік довгострокових витрат на капітальні вкладання й інвестиційну діяльність;

формування кількісної інформації для використання в оперативному управлінні господарською діяльністю, контролі дій і стимулюванні персоналу;

планування, облік і аналіз витрат і результатів діяльності за напрямами, підрозділами, сегментами діяльності, центрами відповідальності.

Управлінський облік ведеться підприємством для забезпечення внутрішніх потреб в інформації. У Законі «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» наведене визначення внутрішньогосподарського (управлінського) обліку як системи обробки й підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішніх користувачів у процесі управління підприємством [35, ст. 365]. Необхідність впровадження управлінського обліку на підприємства України викликана часом та економічними умовами господарювання, а його ефективність доказана практичним досвідом окремих вітчизняних підприємств.

З метою забезпечення всіх рівнів управління необхідною інформацією, а також для контролю діяльності, прогнозування виробництва й управління, прийняття управлінських рішень підприємства самостійно розроблюють склад і зміст внутрішньої звітності, а також строки її надання на різні рівні управління. Організація управлінського обліку повинна забезпечувати ідентичність інформації й розрахунків, здійснених на підставі бухгалтерського обліку.

Систематизація закордонного досвіду та його розгляд крізь призму вітчизняної реальності приводить до таких висновків.

1. У теорії і практиці західного менеджменту управлінський облік розглядається як самостійний вид формування і використання економічної інформації. Ця позиція знайшла відображення у міжнародних стандартах обліку і звітності, у практиці діяльності багатьох закордонних фірм. Поступово досвід закордонних країн у частині управлінського обліку отримує визнання й в Україні. Це обумовлене тим, що успішна інтеграція України у загальноєвропейський і світовий ринки неможлива без використання вже розроблених і узгоджених стандартів інформаційного забезпечення господарської діяльності, зрозумілих нашим можливим партнерам по зовнішньоекономічному співробітництву.

2. Використання закордонного досвіду організації управлінського обліку повинне здійснюватися поступово. Це пов’язане, з одного боку, з необхідністю перетворення існуючих форм і методів господарювання на кожному етапі розвитку ринкових відносин в Україні, з другого, – використанням накопиченого досвіду вітчизняної обліково-аналітичної школи; стосовно до умов становлення ринкових відносин. Наприклад, не варто відмовлятися від перевіреного вітчизняною практикою нормативного методу обліку витрат на виробництво продукції. В умовах централізованої системи він успішно використовувався не тільки у масовому і серійному, але й у дрібносерійному виробництві, при позамовній системі оперативного обліку витрат на виробництво продукції. У ринкових умовах господарювання цінний досвід нормативного обліку витрат на виробництво продукції, варто розвивати у напрямках: розробки норм витрат, виходячи з прогнозованої службою маркетингу ринкової ціни на продукцію, що випускається підприємством; доповнення існуючих положень нормативного обліку такими, що визначають віднесення відхилень від норм не на собівартість продукції, а облік їх на рахунку прибутків і збитків, відповідно, на його дебетовій (збитки) і кредитовій (прибуток) сторонах.

3. Оперативне управління процесами, які інтенсивно розвиваються на вітчизняних підприємствах у період реформування економіки, все більше и більше потребує аналітичної інформації динамічного характеру, зокрема: аналізу руху господарських ресурсів; окупності довгострокових фінансових вкладень; доходності коштів підприємства. Такі задачі можуть бути реалізовані (як це показує практика промислово розвинених країн) лише у системі управлінського обліку.

4. Неможна не відзначити трансформацію існуючих підходів до аналізу господарської діяльності підприємств. В умовах ринку зростає потреба у так званому ситуаційному аналізі. Він базується на комп’ютерній технології обробки оперативних інформаційних масивів у запитовому режимі. Він будується на підставі відповідей відповідно до певної аналітичної програми, яка характеризує стан ринків, склад покупців і конкурентів, стан внутрішнього і зовнішнього середовища, товароруху і збуту. Це дозволяє своєчасно сформулювати рекомендації і висновки для розробки тактики маркетингу і поточних планів підприємства. Організацію такого аналізу доцільно здійснювати в межах єдиної системи управлінського обліку.

Так, організація управлінського обліку повинна забезпечувати отримання інформації для контролю поточної діяльності підприємства і його структурних підрозділів, зокрема, оптимізації використання ресурсів, вироблення стратегії й тактики управління і планування діяльності підприємства, прийняття управлінських рішень.

Поняття «контролінг» уперше було використано німецькою школою ділового адміністрування і відповідало слову «координувати». З розвитком інформаційних систем це поняття усе більше наближається до англійського слова «to control» (керувати, регулювати, а не контролювати) і виражає нову концепцію управління [12]. За визначенням наших авторів, зокрема М.С.Пушкаря, контролінг можна розглядати як систему перевірки того, наскільки успішно працює підприємство і просувається до своєї мети. Якщо мають місце відхилення, то приймаються корегуючи дії. Метою контролінгу є ефективне функціонування підприємства, яке залежить від змін факторів внутрішнього і зовнішнього середовища, в якому воно функціонує [9]. Контролінг в теорії і практиці виступає як складне, багатогранне поняття.

Контролінг, як цілісна концепція управління фінансово-економічними процесами і результатами діяльності підприємства, ґрунтується, передусім, на обліковій інформації. Дослідження облікової інформації стають основою проведення фахівцем з контролінгу оцінки фінансової ситуації підприємства, процесів планування і контролю. Саме в обліку формується база даних, визначається зміст, проводиться оцінка і відбір параметрів для характеристики кількісного і якісного стану досліджуваних об'єктів.

Розглядаючи управлінський облік складовою контролінгу, а контролінг як комплексну систему управління розвитком підприємства, доцільно представити взаємозв'язки між ними (рис. 1).

Однак, якщо звернутися до теорії та практики, то можна зауважити, що контролінг – це більш широке поняття, ніж управлінський облік.

Одна з найбільш істотних відмінностей контролінгу від обліку як такого полягає в спрямованості його інформаційного потоку. Контролінг – це, перш за все, система, орієнтована на перспективний (довгостроковий) розвиток підприємства. Облік, яким би налагодженим він не був, покликаний виконувати одне завдання: забезпечувати систему управління оперативною інформацією.

Рис. 1. Управлінський облік як інформаційна основа контролінгу

Але навіть не дивлячись на те, що це інформація про господарські події, які відбулися у минулому, вона є достатньо важливою, оскільки безпосередньо пов'язана з майбутнім розвитком підприємства. Іншими словами, інформація бухгалтерського обліку стосовно фактів господарської діяльності, що вже сталися, формує численні альтернативи можливого майбутнього розвитку підприємства.

Слід зазначити, що управлінський облік пов’язує обліково-аналітичний процес із процесом управління. В його рамках розглядаються дані про витрати і результати господарської діяльності у розрізі необхідних для управління об’єктів з метою прийняття управлінських рішень, оптимізації фінансових результатів діяльності.

Тому управлінський облік в системі контролінгу повинен характеризуватися: 1) оперативністю при наданні інформації керівництву; 2) складанням щотижневих, а іноді й щоденних звітів; 3) можливістю деталізації інформації до того ступеня, поки вигода від отриманої інформації є вищою, ніж затрати на її отримання; 4) аналізом результатів господарської діяльності та планування її на наступні звітні періоди. Управлінський облік ведеться на підприємстві в цілому, за структурними складовими, за проектами, за номенклатурою. Він дозволяє проводити аналіз господарської діяльності, ділити витрати на прямі і накладні, виявляти і ліквідувати ті суми витрат, які не обґрунтовані, а також створювати найбільш ефективну систему оплати праці, яка стимулює діяльність працівників у потрібному напрямі. Різні види діяльності на підприємстві мають, як відомо, різну рентабельність. Управлінський облік допомагає ранжувати їх за ступенем рентабельності та виявити ті, які потребують меншого об’єму витрат. На цій основі реально розміщувати інвестиції у тій сфері, яка приносить найбільший прибуток підприємству. Управлінський облік дозволяє оцінити ефективність роботи кожного структурного підрозділу та окремих працівників, а також розробити таку систему оплати праці, яка буде стимулювати працівників до пошуку найбільш ефективних шляхів досягнення цілей підприємства. Специфіка управлінського обліку як складової частини контролінгу особливо просліджується у групуванні й обліку витрат, пов’язаних із випуском і реалізацією продукції. Контроль в його сучасному вигляді однозначно і повністю заперечує необхідність планування й обліку всіх витрат, доцільність калькулювання за повною собівартістю. Він базується на системі «директ-костинг», яка визначає реальну вартість товарів і послуг незалежно від умовно-постійних витрат (витрати на утримання апарату управління, експлуатаційні витрати та ін.). Витрати групуються і враховуються за видами продукції та структурними підрозділами, які несуть витрати. Рівень доходу допомагає менеджеру вирішити, який вид діяльності варто розвивати. При орієнтації на прибуток за рахунок скорочення статей собівартості продукції та послуг спрощується її нормування, облік, контроль і до того ж покращується облік і контроль умовно-постійних, накладних витрат, оскільки їх сума за конкретний період показується у звіті окремим рядком, що наглядно демонструє їх вплив на величину прибутку підприємства.

Висновки. На підставі дослідження нами визначена роль і місце управлінського обліку в системі контролінгу на підприємстві, показані точки зору вітчизняних та зарубіжних учених з приводу взаємозв’язку управлінського обліку й контролінгу, наведені його основні характеристики. Перспективою подальших досліджень у цьому напрямку є розробка рекомендацій щодо удосконалення методики управлінського обліку об’єктів контролінгу та визначення вимог до облікових комп’ютерних програм для цілей контролінгу.

Список використаних джерел:

1. Анискин, Ю.П. Планирование и контроллинг [Текст] / Ю.П.Анискин, А.М.Павлова. – М.: Омега-Л, 2007. – 280 с.

2. Бланк, И.А. Финансовый менеджмент [Текст] : учеб. курс. / И.А.Бланк. – К.: Ника-Центр Эльга, 2004. – 656 с.

3. Контроллинг как инструмент управления предприятием [Текст] / Е.А. Ананькина [и др.]; под ред. Н.Г. Данилочкиной. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. – 279 с.

4. Майер Э. Контроллинг как система мышления и управления [Текст]. – М.: Финансы и статистика, 1993.

5. Петренко С.Н. Контроллинг [Текст] : учеб. пос. / Петренко С.Н. – К.: Эльга, Ника-Центр, 2003. – 476 с.

6. Пушкар, М.С. Контролінг – інформаційна підсистема стратегічного менеджменту [Текст] : монографія / М.С.Пушкар, Р.М.Пушкар. – Т.: Карт-бланш, 2004. – 370 с.

7. Сухарева, Л.А. Контроллинг – основа управления бизнесом [Текст] / Л.А. Сухарева, С.Н. Петренко. – К.: Эльга, Ника-центр, 2002. – 208 с.

8. Уткин Э.А. Курс менеджмента [Текст] : учеб. для вузов. / Уткин Э.А. – М.: Зерцало, 2001. – 448 с.

9. Хан, Д. Стоимостно-ориентированные концепции контроллинга [Текст] / Д. Хан, Х. Хунгенберг; пер. с нем. под ред. Л.Г. Головача, М.Л. Лукашевича. – М.: Финансы и статистика, 2005. – 928 с.

10. Вахрушина, М.А. Бухгалтерский управленческий учет [Текст] : учеб. для вузов / М.А.Вахрушина. – М.: Финстатформ, 2000. – 553 с.

11. Хонгрен, Ч.Т. Бухгалтерский учет: управленческий аспект [Текст] / Ч.Т.Хонгрен, Дж.Фостер; пер. с англ. под ред. Я.В.Соколова. – М.: Финансы и статистика, 1995. – 416 с.